Налоги

Письмо в налоговую о льготе. Льготы в финансовом праве

В налоговом законодательстве вопрос о формах налоговых льгот и их основных признаках четко не регламентирован. Есть несколько теоретических подходов к определению форм налоговых льгот. Например, исходя из механизма их применения льготы могут предоставляться в следующих формах: изъятия, скидки и освобождения» . Встречается также более детальное разграничение льгот на необлагаемый минимум объекта налога (сбора); изъятие из обложения определенных объектов налога (сбора); освобождение от уплаты налога (сбора); понижение налоговых ставок; вычет из суммы налога (сбора), подлежащей к уплате; иные предусмотренные законодательством о налогах и сборах. К иным можно также отнести изменение срока уплаты налога и реструктуризацию задолженности по налогам, пени и штрафам.

Формы налоговых льгот достаточно разнообразны. Рассмотрим отдельные виды налоговых льгот, к которым относятся:

1) Освобождение отдельных категорий налогоплательщиков от уплаты налога. Так, согласно п. 1 ст. 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих лиц без учета НДС не превысила в совокупности один миллион рублей. Законы многих субъектов РФ освобождают от уплаты некоторых региональных налогов и сборов пенсионеров, инвалидов, другие категории налогоплательщиков. Освобождение от уплаты налога может носить бессрочный характер или же предоставляться на определенный срок (т.н. «налоговые каникулы»).

2) Освобождение отдельных объектов от налогообложения. Например, ст. 217 НК РФ предусматривает более тридцати видов доходов, не подлежащих налогообложению налогом на доходы физических лиц, включая государственные пособия, пенсии, стипендии, компенсационные выплаты, алименты, гранты и др. От налогообложения акцизами освобождается передача подакцизных товаров одним структурным подразделением организации для производства других подакцизных товаров другому такому же структурному подразделению этой организации; реализация денатурированного этилового спирта; первичная реализация (передача) конфискованных и (или) бесхозяйных подакцизных товаров и др. (ст. 183 НК РФ). НК РФ устанавливает 14 видов выплат, не облагаемых единым социальным налогом (ст. 238) и почти три десятка доходов, не подлежащих налогообложению налогом на прибыль организаций (ст.251). В отношении имущественных налогов эта льгота выражается в освобождении от налогообложения отдельных видов имущества. В частности, от налогообложения освобождаются памятники истории и культуры федерального значения, объекты социально-культурной сферы, используемые для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения, космические объекты и некоторые другие виды имущества (ст. 381 НК РФ).

Иногда налоговые льготы представляют собой определенное сочетание налоговых освобождений и по субъекту, и по объекту одновременно. Например, согласно ст. 381 НК РФ от уплаты налога на имущество освобождаются организации и учреждения уголовно-исполнительной системы Минюста РФ - в отношении имущества, используемого для осуществления возложенных на них функций; религиозные организации - в отношении имущества, используемого ими для осуществления религиозной деятельности, и т.п.

3) Понижение налоговой ставки. В настоящее время общая ставка по НДС составляет 18 %, но в отношении некоторых продовольственных товаров и товаров для детей, периодических печатных изданий, отдельных медицинских товаров применяется ставка в два раза меньшая. Общая ставка по налогу на доходы физических лиц составляет 13 %, но в отношении дивидендов размер ставки снижается до 9 %.

4) Налоговые вычеты. Эта льгота состоит в исключении отдельных сумм из налоговой базы. В некоторых случаях налоговые вычеты производятся непосредственно из исчисленной суммы налога, подлежащей к уплате. В зависимости от влияния на результаты налогообложения налоговые вычеты подразделяются на лимитированные (размер скидок ограничен прямо или косвенно) и нелимитированные (налоговая база может быть уменьшена на всю сумму расходов налогоплательщика).

Глава 23 «Налог на доходы физических лиц» устанавливает четыре вида налоговых вычетов - стандартные, социальные, имущественные и профессиональные. Так, каждое физическое лицо имеет право на стандартный налоговый вычет в размере 400 рублей, который предоставляется ежемесячно и действует до месяца, в котором доход налогоплательщика, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода работодателем, предоставляющим данный налоговый вычет, превысит 20 тыс. рублей (пп. 3 п.1 ст. 218 НК РФ). Данный вычет представляет собой реализацию идеи о необходимости установления в законодательстве некоторого минимума доходов, свободных от налогообложения, который существует в налоговых системах большинства государств мирового сообщества. «Величина этого минимума всегда определялась в зависимости от уровня средних потребностей населения, от уровня инфляции, от фискальных потребностей государства». К сожалению, какое-либо обоснование размеров налогового вычета в 400 рублей, его привязка к прожиточному минимуму, потребительской корзине, инфляционным процессам либо другим показателям в настоящее время отсутствуют.

Исследуя правовую природу налоговых вычетов, отметим, что этот институт налогового права используется (не всегда оправданно) применительно к совершенно различным по своей природе отношениям. То есть правовые основания для их использования весьма различны. Налоговые вычеты используются в Налоговом кодексе Российской Федерации одинаково и в качестве «налоговых льгот», и в качестве «освобождений». Так, статьей 218 Налогового кодекса Российской Федерации установлены стандартные налоговые вычеты. Эти вычеты предоставляются налогоплательщикам, обладающим обобщенными индивидуальными признаками, - например, лица, получившие или перенесшие лучевую болезнь, и т.д. В данном случае налоговые вычеты явно выражаются как налоговые льготы, которые предоставляются определенным категориям налогоплательщиков, в смысле статьи 56 Кодекса.

Статьей 219 Кодекса установлены социальные налоговые вычеты. Здесь используются иные основания для их применения. В качестве квалифицирующего признака здесь выделяется совершение налогоплательщиком какого-либо активного действия. В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 указанной статьи налогоплательщик имеет право на получение налогового вычета в сумме, уплаченной им в налоговом периоде за свое обучение в образовательных учреждениях.

Статьей 220 Налогового кодекса Российской Федерации установлены имущественные налоговые вычеты.

Важным аспектом данного вычета является возможность использования вместо права на получение имущественного налогового вычета уменьшения суммы фактически произведенных и документально подтвержденных расходов налогоплательщика, связанных с получением этих доходов за исключением реализации принадлежащих ему ценных бумаг.

В соответствии с пунктом 1 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, если иное не установлено главой 21, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев, когда суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, в установленных случаях.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса на установленные статьей 171 налоговые вычеты.

При этом вычетам в соответствии с пунктом 2 указанной статьи подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию в соответствующих таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории.

Тема налоговых льгот нередко увязывается с проблемой справедливости налогообложения. С одной стороны, справедливость требует, чтобы все налогоплательщики обладали равным правовым статусом, без учета их индивидуальных особенностей. Налоговые льготы одним социальным группам перекладывают налоговое бремя на других налогоплательщиков. С другой стороны, абсолютное юридическое равенство может обернуться тяжелыми социальными последствиями для отдельных категорий налогоплательщиков. В частности, для инвалидов, пенсионеров, детей, безработных или лиц, пострадавших от стихийных бедствий, отсутствие привилегий изначально не позволит наравне со всеми конкурировать в условиях единого правопорядка. Чтобы гарантировать этим лицам минимально достойный уровень жизни, их налогово-правовой статус должен содержать льготы, преференции, преимущества, различные формы социальной поддержки (например, предоставление льгот для благотворительной деятельности). Последнее является неизбежным отклонением от формально-юридического равенства, но отклонением обоснованным, соответствующим принципам справедливости и гуманизма. Предоставлением различного рода налоговых льгот в сфере налогообложения реализуется идея социальной солидарности. «Справедливые льготы отдельным гражданам, - верно отмечает М.В. Баглай, - исправляют этические пороки формального равенства между всеми гражданами».

Не во всех перечисленных случаях предоставление льгот зависит от категории налогоплательщика. Ведь, по определению законодателя, предоставление той или иной льготы должно быть связано с субъектом, уплачивающим налог или сбор. Например, единым социальным налогом не облагаются ряд выплат -- то есть льгота в данном случае предоставляется на объект налогообложения. Понижение ставки НДС связано с категорией товара. 6 связи с этим можно отметить еще одно из многих несовершенств, данных законодателем в определении льготы по налогам и сборам: предоставление льгот зависит от ряда критериев, а не одного, т.е. категории налогоплательщика.

НАЛОГОВЫЕ ЛЬГОТЫ

14.1, Понятие налоговой льготы Несмотря на то, что налоговые льготы относятся к дополни-тельным элементами налога, ла проблема - одна из наиболее дискуссионных. Основным назначением льгот является уменьше-ние налогового давления на плательщика. Льгота может реали-зовываться путем уменьшения объекта, базы, суммы налога, от-срочки исполнения налоговой обязанности Через механизм льгот налоги осуществляют регулирующую и стимулирующую функции, создавая заинтересованность плательщиков. Ино1да налоговую льгот)" определяют как предоставленную плательщику возможность уменьшить подлежащую уплате сум-му налога или сбора Такая формулировка является не совсем точной Действительно, даже полное освобождение от конкрет-ного налога только уменьшит общую сумму налоговых отчисле-ний плательщика. Но. во-первых, в данном случае речь идет о «налоге или сборе» (т.е в единичном количестве), однако воз-можно не уменьшение, а полное освобождение от всех налогов и сборов И, во-вторых, можно представить плагелыцика, обязан-ного уплачивать один налог или сбор, от которого его освобож-дают полностью Таким образом, представляется более точным использование термина «освобождение», а не «уменьшение». ^Тьгота - это освобождение (полное или частичное) налого-плательщика, учиты"вающееТго особенности, от уплаты шШога. ЗдТсьнеобходимо"подчё : ркнутъ ТрГобстбятельства Во-первых - льгога - это освобождение именно от уплаты, а не от налоговой обязанности, так как при отсрочке обязанности уплата налога ос-тается, а освобождение (на определенный срок) касается только перерасчета налога, и по окончании определенного срока обязан-ность подлежит реализации (налог овый кредит) Кроме этого, на-логовая обязанность включает несколько составных налоговый учет, уплату налога; налоговую отчетность. И если плательщик может быть освобожден от уплаты налога, то обязанность по учету и отчетности у него останется. Во-вторых, освобождение возможно в двух объемах полном - когда плательщик полнос-тью освобождается от уплаты, и частичном - когда сокращаеться налоговое давление за счет уменьшения объекта (предмета и т д.) или отсрочки уплаты налога. Третье обстоятельство - осо-бенности плательщика. Они могут касаться как непосредствен-но черт, характеризующих его (инвалид 1 или 2 группы, ветеран Вели ко и Отёче сгв енно иГ во и н ы, предприятие с иностранными инвестициями), так и конкретный вид деятельное!и. которым он занимается (предприятие, изготовляющее сельхозпродукцию, предприятия, осуществляющие фрахт судов, и тд) Законодательство о налогообложении, закладывая основы предоставления налоговых льгот, в качестве льготируемых субъектов выделяет категории плательщиков, а не отдельных юридических или физических лиц, те. выделяется определенная однородная группа налогоплательщиков, характеризующаяся конкретным признаком, на основании которого и формируется льготный налоговый режим Все остальные налогоплательщики определяют объект налогобложения, исчисляют налоговую базу и сумму налогов в полном объеме согласно установленным за-конодательством общим правилам Таким образом, налоговой льготой нризнаегся освобожде-ние налогоплательщика ог начисления и уплаты налога или уплата им налога в меньшем размере при наличии основа-ний, определенных законодательством Украины. Освобождение от уплаты налога возможно в полном или ча-стичном объеме. При освобождении в полном объеме налого-плательщик целиком освобождается от начисления и уплаты на-лога. При освобождении в частичном объеме пало! оплатель-щик освобождается от уплаты налога только в определенной части его налоговой обязанности Основаниями для предоставле-ния налоговых льгот являются особенности, которые характери-зируют определенную группу налогоплательщиков, вид их дея-тельности и объект налогообложения При характеристике налога необходимо уделять внимание регулированию льгот по налогам. Причем данное положение должно содержать не полный (что вряд ли возможно на дли-тельную перспективу), но довольно широкий перечень исклю-чений, которые *атем конкретизировались бы, с включением де-тального механизма применения в конкретные нормативные акты, касающиеся отдельных видов налогов Система льгот и привилегии является своеобразным ориентиром для юридических и физических лиц при выборе сфер деятельности, форм по-лучения доходов. Важно учитывать, что льготы являются альтернативой субси-диям, персональным дотациям и отдельным рычагам налогово-го кредитования. Именно поэтому здесь необходим системный подход, связывающий эти рычаги в один комплекс. Анализ и их регулирование необходимо проводить в тесной взаимосвязи, как бы дополняя друг друга. Практика законотворчества исходит из закрепления перечня льгот в соответствующем законодательном нормативном акте. Это гарантирует плательщику получение преимуществ на относитель-но длительный период времени Однако необходимо регулировать и стоимостный объем льгот, поэтому при утверждении бюджета законодательно устанавливаются максимальные размеры дотации, субсидий, субвенций и величина бюджетного дефицита, при этом необходимо определить приблизительную сумму, которую можно отнести к льготам. Правовое регулирование налоговых льгот осуществляет-ся на двух уровнях Первый - налоговые законы, закрепляющие принципиальные исключения для определенных категорий пла-тельщиков или отраслей Второй - подзаконные акты, осуще-ствляющие тактические цели по отношению к конкретным субъектам и решающие более узкие цели. Спорным является вопрос об отраслевом выделение льгот. Час-то создается целый ряд льгот, в области бюджетного регулирования (через дотационные выплаты и т.д),пред оставление налоговых осво-бождений, выделение налоговых кредитов. Важно закрепить катего-рический запрет на предоставление индивидуальных налоговых льгот с тем, чтобы исключить законодательное закрепление диск-риминации плательщиков Нормы налогового законодательства, оп-ределяющие основы, порядок и условия применения налоговых льгот, не могут носить индивидуальный характер. Не допускается устанав-ливать правовую основу для применения правовой льготы таким об-разом, чтобы этой налоговой льготой мог пользоваться только один налогоплательщик. Налогоплательщик вправе использовать налоговую льготу с момента возникновения соответствующих оснований для ее при-менения и в период всего срока ее действия самостоятельно, без предварительного уведомления налоговых органов Льготное налогообложение остро ставит проблему заявитель-ного характера налоговых льгот, который сводится к следующе-му; обязан ли налогоплательщик заявлять о намерении исполь-зовать (или отказаться от использования) налоговую льготу, в ка-кой форме должно быть это заявление и в какие сроки предоставлено в налоговые органы. Налоговые органы настаи-вают на исключительно заявительном характере предоставления налоговых льгот. Напротив, неиспользование льготы при состав-лении налоговой декларации за конкретный налоговый период рассматривается ими как отказ от ее использования в данном пе-риоде. Однако, видимо, более обоснованно под отказом понимать активные действия налогоплательщика - путем подачи соответ-ствующего заявления При этом неучег льготы при составлении налоговой отчетности не должен означать отказ от использова-ния налоговой лыогы в соответствующем налоговом периоде Считаться отказавшимся от использования льготы или приоста-новившим ее использование налогоплательщик может только в том случае, если он подал в налоговый орган соответствующее заявление. При этом очень важным является следующее уточне-ние: правомерно отказавшийся от применения льготы налогопла-тельщик не вправе требовать возврата из бюджета уплаченной суммы налога или ее части.

14.2. Система налоговых льгот

Систему льгот по налогам необходимо разделить на две группы. Первая включает относительно традицонные и стабиль-ные освобождения от налога, независимо от изменения обстоя-тельств и даже государственного устройства. Например, освобождение от уплаты налога отдельных лиц или групп плательщиков. Финансовое право Российской импе-рии в качестве субъекта освобождения от уплагы выделяло гла-ву государства, так как «...он и вся его деятельность и без этого принадлежит государству» . К подобным традиционным льготам можно отнести и то положение, при коюром « . убогие или име-ющие только минимум того, что необходимо для существования, освобождаются от уплаты. . налогов, так как в другом случае им пришлось бы отказаться от самого необходимого» 2 . Вторая группа льгот характеризируется определенной кратко-временностью по отношению к конкретным объектам В современ-ных условиях, при становлении налоговых систем и быстро меняю-щейся хозяйственной и политической ситуации эта группа отличается большим количеством льгот и постоянным их изменением. Видимо, закон о налоговой системе должен прежде всего включать первую группу льгот, лишь касаясь второй, которая будет детализироваться при регулировании конкретного налогового платежа. Едва ли является правомерной попытка сформулировать в окончательном виде систему льгот по налогам, даже при стаби-лизации экономической ситуации, на длительную перспективу. Нельзя исключать появления новых налогов или сборов, отмены существующих или появление тенденций, связанных с реализа-цией политических или других целей Кроме этого, система льгот должна дополняться (прямо или опосредовано) определенными санкциями. В основном они, вероятно, должны быть сосредото-чены на контроле за использованием освобожденных льготных средств. Например, в Швеции акционерные общества при начис-лении чистого дохода имеют право исключать суммы, предназ-наченные для внесения в общий фонд капиталовложений. Дан-ная льгота выполняется с помощью жесткого государственного контроля и ответственности налогоплательщиков за расходова-нием этого фонда. Если фонд используется не по назначению, соответствующая сумма не только облагается налогом, но и уве-личивается как база налогообложения еще на 20%". Характеристика налоговых льгот должна быть основана на равенстве в области налогообложения, и при предоставлении льгот критерием должно быть материальное положение субъек-та налогообложения. Вряд ли являются правомерными основа-ния для предоставления льгот, если они не связаны с имуще-ственным положением. Классификация налоговых льгот может осуществляться по различным принципам. Чаще всего налоговая льгота определяется путем" 1) налогового отчисления, уменьшающего базу налогообло-жения при начислении налога; 2) уменьшения налоговой обязанности после начисления на-лога; 3) установления пониженной ставки налогообложения. 14.3. Виды налоговых льгот 1. Отчисление (изъятие) - вид льготы в области налогообло-жения, при которой осуществляется выделение отдельных состав-ных частей из общего объекта налогообложения с целью уменьше-ния на их величину объекта при начислении и уплате налога. Этот вид льготы характеризируется тем, что механизм пре-доставления льгот: проецируется на объект налогообложения, который непосредственно уменьшается;. Подобные уменьшения объекта с целью налогообложения можно классифицировать: а) по видам плательщиков. полные - предоставляются всем плательщикам; частичные - предоставляются определенным категориям плательщиков; б) по срокам". постоянные - действующие постоянно на протяжении дли-тельного периода времени, временные - действующие на протяжении определенного, заранее ограниченного периода (предприятия с иностранными инвестициями); чрезвычайные - предоставляются в связи с появлением оп-ределенных внезапных обстоятельств; в) по элементам объекта: имущественные - отчисление определенной части налогооб-лагаемого имущества; прибыльные отчисления - применяются к части дохода пла-тельщика; в зависимости: от вида деятельности. 2: Скидка - вид льготы в области налогообложения, умень-шающая сумму налога на определенные величины. Совокуп-ность этих величин, составляющих основу скидки, определяет-ся суммой расходов плательщика, которые законодатель выводит из-под налогообложения путем уменьшения на эквивалентную сумму налоговой базы. Таким образом реализуется заинтересо-ванность общества в определенной деятельности плательщика, стимулируются его расходы в определенном направлении. Здесь можно применить классификацию отчислений (изъя-тий) в области налогообложения (по видам плательщиков; по срокам, по элементам налоговой базы) а) лимитированные скидки, размер которых ограничен пря-мо или опосредованно; б) нелимитированные - скидки, при которых налоговая база может быть уменьшена на всю сумму затрат налогоплательщика. Личные скидки дают право плательщику исключить из нало-гооблагаемого дохода расходы, направленные на личное обуст-ройство В Канаде к подобным расходам относятся накопления для приобретения собственного дома. В США налогоплательщик может заменить личные отчисления стандартной скидкой в раз-мере 10% от суммы налогооблагаемого дохода, но не более 1000 долларов на супружескую пару При этом семейные скидки за-висят от состава семьи В основе лежит регулирующая функция налогов, и особенное значение такие скидки имеют для мало-обеспеченных слоев населения Так, Кодекс прямых налогов Ал-жира (ст 96) определяет размер снижения налогового платежа в 1200 динаров на первого ребенка и за каждого следующего ре-бенка по 800 динаров при условии, что общая сумма этих умень-шений не будет превышать 3600 динаров 2 3. Налоговый кредит - вид льготы налогообложения, при которой освобождение касается общей суммы налогового плате-жа, начисленной для уплаты Такая формулировка данной льго-ты в некоторой мере условна, так как «налоговый кредит» нахо-дится на своеобразной границе между понятием «кредитование» и «финансирование». Так, если обычный налоговый кредит ре-ализует основные принципы кредитования (срочность, плат-ность, возвратность, целевой характер), то инвестиционный на-логовый кредит реализуется на принципах финансирования.

14.4. Формы налоговых льгот

Льготы по налогу являюгся исключениями из общей схемы начистения конкретного вида налога, закреплены в нормативном акте и учитывают особенности, характеризующие плательщика, объект, ставку или другие условия При этом льготы зачастую являются полным или частичным освобождением от налога Совокупность льгот, которая претендует на закрепление в основном законе, регулирующем налоговую систему, может содержать следующие формы 1. Необлагаемый \шним\м объекта налога. Привязываться к абсолютной величине денежной суммы в условиях инфляции не имеет смысла Именно поэтому законодатель выделяет величи-ну, кратную минимальной заработной плате, которая утвержда-ется Верховной Радой Украины и автоматически увеличивается при изменении минимума зарплаты 2. Изъятие из обложения определенны\ пементов объекта налогообложения Чаще всего это часть дохода или других объек-тов налога, направляемая на цели, в реализации которых заинте-ресовано государство или местные органы самоуправления при-родоохранные мероприятия, освоение новых технологий Представляе I интерес термин «налоговая помощь», который вводится румынским налоговым законодательством. Юридичес-кие лица имеют право на отчисление из их налога на доход в пользу государства суммы, равной налоговой помощи, которая выплачивается из-за границы, на основании документов иностран-ных финансовых организаций, подтверждающих платеж Эта сум-ма не может превышать налог на доход, который рассчи ган соглас-но румынскому законодательству для доходов из всех источников с учетом связанных с этим затрат 1 . 3. Освобождение от уплаты налога отдельных лиц или катего-рий тателъщиков Таким образом законодагель открывает большие возможности для получения реальных доходов при уменьшении нало-говых изъятий, так как нередко средства на содержание данных субъек-т ов выделяются из бюджета, и этот канал несколько упрощает движе-ние средств от налогоплательщиков в бюджет, а потом в обратном на-правлении, к лицам, которым они требуются. Достаточно развитая система льгот схожего вида предусмотрена Законом Украины «О ста-тусе ветеранов войны, гарантии их социальной защиты», которая всту-пила в силу с 1 января 1994 года (п 18ст12, п23ст13. п. 17 ст. 14, п 19 сг. 15 Закона). Согласно им наиболее защищенной в этом плане явля-ется категория инвалидов войны, которые полностью освобождаются от уплаты налогов, сборов и таможенной пошлины всех видов. Некоторая терминологическая неопределенность подобных форм порождает много неточностей при применении налогового законодательства. Так, льготами по > плате НДС при импорте товаров пользуются предприятия, объединения и организации, располо-женные в зонах гарантированного добровольного отселения и уси-ленного радиологического контроля. Возникает вопрос: что означа-ет «расположенные»? В данной ситуации предприятие может быть зарегистрировано в одном месте, а осуществлять деятельность в другом Возникает основание для конфликтной ситуации между плательщиком и налоговой инспекцией Конечно, налоговые орга-ны исходят из необходимости регистрации предприятия по месгу основной деятельности, однако это не всегда реализуется 4. Снижение налоговых ставок. Этот вид льгот отражает как государственное так и региональное значение вида деятельнос-ти, подпадающей под пониженную ставку 5. Отчисление из налогового оклада. Предусматривает преж-де всего изъятие из налогового оклада, которое осуществляется за определенный расчетный период. 6. Целевые налоговые льготы. Могут включать различные формы отсрочки взимания налогов. В качестве наиболее характерного примера можно выделить механизм использования налогового кредита. 7. Другие налоговые льготы (налоговые каникулы и т.п.). В качества своеобразной льготы можно рассматривать и не-которые особенности уплаты налога, формы перерасчета, хотя это уже частный вопрос, который должен регулироваться на уров-не инструкций Много проблем было связано с фискальным ха-рактером авансовых платежей, однако подобный механизм упла-ты может обеспечить и ряд удобств для плательщика. В некоторых странах плательщику предоставляется возмож-ность налоговой оптации - выбора способа уплаты налога на свое усмотрение. Так, в Японии получатель доходов от операций с цен-ными бумагами сам решает, что ему выгодно" уплатить 20% с до-хода от всех операций с ценными бумагами или 1% с сумм прода-жи ценных бумаг, которая зарегистрирована на фондовой бирже 1 .

14.5. Правовое регулирование

территориальных налоговых льгот Если рассматривать налоговые льгогы как определенное осво-бождение налогоплательщиков (а именно так подходит российский законодатель -- ст 56 Налогового кодекса Российской Федерации), то вполне обоснованным представляется выделение определенных территорий, на которых устанавливается льготный налоговый ре-жим. Такие территории могут существовать на двух уровнях 1) низший уровень - территории, характеризующиеся осво-бождениями при использовании местных налогов и сборов. Так, в соответствии со ст. 15 Закона Украины «О системе налогообло-жения» местные органы самоуправления по своему усмо фению могут устанавливать часть местных налогов и сборов и за счет этого формировать более льготный налоговый режим на соответ-ствующих территориях: 2) высший вровень - территории специальных зон, характе-ризующиеся специфическим лыотным налогообложением, регу-лирующимся специальным законодательством При этом подоб-ные территории делятся на два подвида: а) территории, предоставляющие льготный режим налогооб-ложения для налоговых резидентов Украины и расположенные за пределами территории Украины (к ним относятся прежде все-го оффшорные зоны); б) территории, расположенные в Украине и предоставляю-щие льготный налоговый режим для налоговых резидентов и нерезидентов Украины (свободные экономические зоны). Налоговое законодательство Украины не имеет четкого по-нятия «оффшорной зоны», и чаще всего термин «оффшор» при-меняется по отношению к компаниям, их подразделениям Оф-фшорные компании отличаются упрощенной процедурой реги-страции, низкой ставши корпоративного налога или вообще его отсутствием, минимальным объемом и упрощенной процедурой ежегодной отчетности. При выполнении некоторых требований налог на прибыль или совсем не уплачивается, или уплачивает-ся в чисто символическом размере. Четкого и однозначного понятия оффшорного подразделения, закрепленного в каком-либо нормативном акте, не существует. Для его определения необходимо учитывать ряд обстоятельств. Прежде всего, это учреждение представляет собой организацию, которая является юридическим лицом и действует с целью полу-чения прибыли. При определении понятия «оффшорное подраз-деление» необходимо подчеркнуть, что все положения затраги-вают подразделения, которые имеют статус юридического лица (организация, объединение, филиал, представительство), а не внутреннего его подразделения, которое не имеет расчетного счета и баланса. Оффшорное подразделение предусматривает деятельность на специфической территории. Этот термин озна-чает учреждения (иностранные и национальные), которые осу-ществляют операции с нерезидентами в иностранной для данной страны валюте В этой ситуации внутренний рынок ссудного капитала изолируется от внешнего путем обособления счетов резидентов от счетов нерезидентов, предоставления последним налоговых льгот, освобождения от налогового контроля. Учреж-дения, которые действуют в оффшорных зонах и пользуются тер-риторией страны пребывания для операций за ее пределами. С помощью оффшорных компаний обычно достигаются две взаимосвязанных цели: во-первых, защита от чрезмерного нало-гообложения: во-вторых, получение статуса наибольшего благо-приятствования для инвестирования Практика создания оффшор-ных компаний предусматривает ситуацию, когда собственник, проживающий в стране с высоким уровнем налогообложения, мо-жет зарегистрировать свое предприятие в другой стране, где уро-вень налогов значительно ниже. Например, согласно кипрским законам собственником ком-пании может выступать только нерезидент, который не ведет на территории острова коммерческой деятельности. При этом по-добные компании получают ряд льгот, среди которых и символи-ческий налог на доход 4,25%". Оффшорные компании, зарегистрированные на Кипре, пользу-ются льготным налогообложением, беспошлинным приобретени-ем товаров, они не должны получать разрешение Центрального банка Кипра на осуществление банковских операций с перево-дом валюты за границу. Если контроль за деятельность данных компаний осуществляется за границей, то их отделы и филиалы полностью освобождаются от уплаты налогов на доход Иност-ранные работники компаний, которые живут и работают на Кип-ре, платят подоходный налог в размере 50 % от налога, установ-ленного для киприотов. Таким образом, одной из главных причин появления офф-шорных компаний является разница в уровне налогообложения. Для физических лиц с высоким уровнем доходов одним из путей понижения налогообложения является изменение статуса и за-конное уменьшение налога Для юридических лиц - снижение налогового давления за пределами территории собственного го-сударства. Наряду с традиционными формами оффшорных компаний относительно устойчива и схема понижения налогов. Фирма продает товар с минимальной наценкой своей зарубежной ком-пании, уплачивая налоги только с этой минимальной наценки, а зарубежная компания перепродает товар конечному покупателю, уплачивая минимальный налог на доход в стране регистрации В специфических условиях действуют оффшорные компании на Британских островных территориях.

Британские ост-ровные террито-рии	Плата 1л регистрацию (фунты стерлингов)	Ежегодная плата 43 прсдоставчсние на-логовых мест (фун-ты стерлингов)	Ежегодная татл за внесение в реестр (фунты стерлингов)
Ирландия Остров Мен Остров Джерси Осчров Гсрнси	1256 1090 925 925	0 775 925 925	19 75 204 185

Большие преимущества островных территорий заключают-ся в их политической стабильности по сравнению с другими тер-риториями. Только на острове Мен зарегистрировано более 50 000 компаний. При использовании английского фунта стер-лингов как средства платежа отсутствуют любые ограничения в валютной сфере. На территории острова зарегистрировано и дей-ствуют около 50 международных банков при высоком уровне конфиденциальности. Довольно лояльны и налоговые ставки. Индивидуальный налог на. доход не превышает 20%; корпоративный налог - 20%. Налоги на передачу капитала, рост капитала и другие налоги, присущие ра^витым странам, отсутствуют. Регистрация новой компании занимает до двух недель при минимальном выпущен-ном (и уплаченном) капитале в два фунта стерлингов 1 . Наряду с преимуществом оффшорного бизнеса существует и ряд проблем. Не имеет смысла открывать просто оффшорную компанию, поскольку из всех средств, которые перечисляются в такие фирмы, необходимо предварительно внести налоги в пол-ном объеме Поэтому необходимо выбрать государство, с кото-рым у Украины заключено соглашение об устранении двойного налогообложения. Однако и здесь существуют проблемы. Например, у России есть такой договор с США. Но компании в штатах Далавере или Калифорнии освобождении от налогов только на уровне штата при сохраненные федеральных, а это не меньше 15%. Кроме того, свидетельство о регистрации соответствующей американской фир-мы федеральными властями США выдается по итогам первого года работы фирмы. Иными словами, с момента открытия фирмы до освобождения от налогов может пройти около полутора лет, а за это время налоговое давление может задавить компанию. Одним из условий деятельности оффшорной компании является легализация документов, достоверность, которых должна быть под-тверждена. Документы, подтверждающие регистрацию иностран-ного юридического лица, должны быть заверены в консульстве той_, страны, где осуществлена регистрация. Консульство должно под-твердить~факт создания и регистрации фирмы, .заверив это печатью. Если иностранное юридическое лицо находится в стране, являющейся участником Гаагской конвенции (44 страны) 1961 года, то нет необходимости в заверении документов консульством, поскольку на них ставится особый штамп - апостиль, при нали-чии которого документы в странах - участницах Гаагской конвен-ции считаются легализованными и должны принимагься без до-полнительного подтверждения консульством. С ориги^йЧ? доку-мента обычно снимается копия, нотариально заверяется, л ^атем в уполномоченных органах юстиции ставится апостиль Для осуществления деятельности на территории Украины или России требуется регистрация (принятие на учет) в налого-вых органах. В этом случае необходимо предоставить документ, подтверждающий регистрацию фирмы в стране ее постоянного местонахождения, легализованные выписки из торгового реест-ра или уставные легализованные документы, документ, подтвер-ждающий платежеспособность фирмы (справка из банка об от-крытии фирме счета за границей); поручение на председателя представительства Все вышеуказанные документы должны быть переведены на государственный язык и нотариально заверенны. Определенное законодательное обеспечение система оффшор-ных зон получила в 2000 году. Президент Украины распоряжением.\ь 90/2000/РП 21 февраля 2000 года поручил Кабинету Министров Украины определить и опубликовать перечень оффшорных зон и в дальнейшем обеспечивать его ежегодное опубликование. Основной причиной, подтолкнувшей к закреплению этого перечня, послужил п 18 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий», регламентирующий порядок работы с налогоплательщиками, кото-рые торгуют с фирмами, зарегистрированными в оффшорных зонах А именно: при перечислении денег таким фирмам за покупки раз-решено относить на расходы только 85% фактической стоимости товара. Остальные 15% - из чистой прибыли За невыполнение этой нормы предусмотрены высокие штрафные санкции Понятия же оффшорных зон нет. Поэтому законодатель пошел по несколь-ко упрощенному пути -закрепить исчерпывающий перечень офф-шорных зон, а не разъяснять, в чем их природа. Таким образом, 1 марта 2000 года Кабинет Министров утвердил их перчень, в который вошли: Британские островные регионы: Гибралтар. Олдерни. острова Гернси, Джерси, Мен. Ближний Вос-ток: Бахрейн. Дамаск. Центральная и Южная Америка:Белиз. Коста-Рика, Панама. Европа: Андорра, Ирландия, Кампионе, Кипр, Лихтенштейн, Мадейра, Мальта, Монако. Черногория. Карибские регионы:Ангилья, Антигуа, Антильские острова, Аруба, Багамские острова, Барбадос, Виргинские острова, Гранд Кайман, Гренада, Бер-мудские острова, Невис, острова Гюркс и Кайкорс. острова Терке и Кайкос. Африка: Либерия. Маврикий, Сейшельские острова. Тихо-океанский регион: Вануату. Гонконг, Западное Самоа, Лабуан. Мар-шалловы острова, Науру, Ниуэ, острова Кука, Сингапур. 19 июня 1994 года Правительство Российской Федерации приняло постановление №740 «О зоне экономического содей-ствия на территории Ингушской Республики», которым было оп-ределено, что зона экономического содействия «Ингушетия» функционирует на протяжении года до 1 января 1995 года, и ут-вердило Положения об этой зоне. Согласно Положению о систе-ме налогообложения предприятий, зарегистрированных на пра-вах вхождения в зону экономического содействия «Ингушетия», предприятия в установленном порядке становятся на учет в на-логовую инспекцию и уплачивают регистрационный сбор. При этом предприятия платят налоги в федеральный бюджет по сле- дующим ставкам: НДС - 10% и 5% (для продовольственных то-варов); налог на доход - 13%. Налог на доход снижается в за-висимости от величины выручки на 10-20%. Предприятия осво-бождаются на все время своего существования от налогов, кото-рые подлежат перечислению в бюджет республики, страховых платежей в фонды социального назначения. Подобная зона формируется и на территории Украины. Закон Украины от 23 февраля 1996 года «О некоторых вопросах валют-ного регулирования и налогообложения субъектов эксперимен-тальной экономической зоны «Сиваш» регулирует создание зоны для привлечения иностранных и национальных инвестиций на основе Указа Президента Украины от 17 ноября 1995 года «О мерах по проведению эксперимента в северо-крымской экспери-ментальной экономической зоне "Сиваш" 1 » Эта территория не является в полном понимании слова сво-бодной экономической зоной. Она не имеет специальной тамо-женной границы, и льготы распространяются не на всех субъек-тов хозяйствования. Вместе с тем зарегистрированные субъек-ты зоны платят 50% налога на прибыль и НДС. используют особый таможенный режим (упрощенная процедура въезда - выезда, освобождены от уплаты таможенной пошлины, НДС, акцизного сбора на импорт для потребностей собственного производства и т.д.) На 50% уменьшается сумма налога на при-быль при использовании ее на реализацию инвестиционных проектов в рамках зоны. В целом все свободные экономические зоны делятся на две категории: 1) транспортно-транзитные - зоны, расположенные по пе-риметру границ Украины, обеспечивающие привлечение товаров на территорию Украины и поток транзитных товаров через тер-риторию Украины. Создаются они с целью упрощения процеду-ры перемещения этих товаров, 2) промышленные - зоны, расположенные на территории Украины, закрепленные законодательством, в. которые осуществ-ляется инвестирование и на которых устанавливается льготный режим налогообложения Подобный льготный режим касается преимущественно льгот по ввозному НДС. таможенной пошли-не, налогу на прибыль, отчислениям в фонд }анятости и Государ-ственный инновационный фонд. Система свободных экономических зон в Украине относительно развита, однако не все создан-ные зоны действуют уже в полной мере В основу территориальных налоговых льгот положен прин-цип налогового суверенитета государства, на основе которого формируется национальная налоговая система, которая отлича-ется от других своими специфическими подходами. Наряду с большим количеством других особенностей (условия регистра-ции, регулирование валютных отношений) главную роль играют механизмы налогообложения. Выделяют две группы стран, которые рассматриваются как налоговые гавани. 1. Развивающиеся страны. Проводят политику привлечения иностранного капитала и устанавливают для иностранных субъек-тов низкие ставки (Антильские острова, Гонконг) или совсем от-меняют налогообложение импортируемого капитала (Багамские, Бермудские острова). Эта группа стран не имеет налоговых согла-шений с другими странами, что обеспечивает конфиденциаль-ность финансовой информации, отсутствие юридических обяза-тельств по уплате налога в стране их резидентства. 2. Страны, которые обеспечивают относительные льготы в налогообложении по отношению к некоторым видам доходов, обусловленные спецификой внутреннего налогового законодатель-ства и налоговых соглашений (Люксембург, Швейцария и др.) 1 . Льготный режим налогообложения в отдельных регионах страны должен стимулировать предпринимательскую деятель-ность, привлекать инвестиции в национальную экономику. Выбор таких территорий определяется многими обстоятель-ствами: 1) налоговым режимом в стране; 2) политической и экономической стабильностью; 3) уровнем развития средств коммуникации; 4) законодательством: 5) гарантированным уровнем конфиденциальности деловых отношений; 6) контролем государства за валютными операциями; 7) уровнем развития банковской системы; 8) ограничениями на отдельные виды деятельности: 9) минимальной платой за регистрацию компании в данной оффшорной зоне: 10) особенностями законодательства собственной страны. Контрольные вопросы: 1. Понятие налоговой льготы. 2. Система налоговых льгот 3. Виды налоговых льгот. 4. Формы налоговых льгот. 5. Территориальные налоговые льготы и осно-ва их классификации.

Налоговые льготы – это преимущества, предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков, включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере.

1) Освобождение отдельных категорий налогоплательщиков от уплаты налога. Законы многих субъектов РФ освобождают от уплаты некоторых региональных налогов и сборов пенсионеров, инвалидов, другие категории налогоплательщиков. Освобождение от уплаты налога может носить бессрочный характер или же предоставляться на определенный срок (т.н. «налоговые каникулы»).

В отношении имущественных налогов эта льгота выражается в освобождении от налогообложения отдельных видов имущества. В частности, от налогообложения освобождаются памятники истории и культуры федерального значения, объекты социально-культурной сферы, используемые для нужд культуры и искусства

Иногда налоговые льготы представляют собой определенное сочетание налоговых освобождений и по субъекту, и по объекту одновременно.

3) Понижение налоговой ставки.

Последнее является неизбежным отклонением от формально-юридического равенства, но отклонением обоснованным, соответствующим принципам справедливости и гуманизма. Предоставлением различного рода налоговых льгот в сфере налогообложения реализуется идея социальной солидарности.