Активы

К прямым затратам на производство продукции относятся. Прямые и косвенные расходы — что к ним относится

Расходы организации представляют собой уменьшение экономической выгоды вследствие выбытия активов. В качестве последних могут выступать денежные средства или иное имущество. Расходы организации - это также возникновение обязательств, которое приводит к уменьшению капитала предприятия (кроме сокращения вкладов по решению учредителей).

Классификация

В зависимости от реализационных (производственных) объемов выделяют переменные и постоянные расходы. Первые изменяются пропорционально количеству изготавливаемой продукции, предоставляемых услуг, выполняемых работ. Постоянные расходы существуют вне зависимости от объемов производства. В эту категорию входят некоторые налоги, оплата охраны, амортизация, арендные платежи, зарплата руководящего аппарата и так далее. Затраты могут быть накладными или косвенными. Данная классификация проводится по связи расходов с технологическим процессом. В зависимости от уровня агрегирования затраты могут быть одноэлементными либо комплексными. Также существуют прямые и косвенные расходы производства.

НК РФ

В ст. 271-273 гл. 25 для субъектов, выплачивающих налог на прибыль, предусматривается два варианта определения доходов и затрат:

Метод начисления. Он считается универсальным и может использоваться во всех случаях.
Этот вариант в некоторых случаях удобен, но имеет свои ограничения.

По ст. 318, п. 1 НК, плательщики, использующие метод начисления, обязаны разделить расходы на косвенные и прямые. Это обусловлено различными условиями признания их в налоговой отчетности. Рассмотрим далее подробнее, что собой представляют косвенные расходы, что к ним относится.

Общая характеристика

Относятся к налогового (отчетного) периода по мере реализации товара/работы/услуг. Они включены в стоимость продукции по ст. 319 НК. Иным способом определяются косвенные расходы. Что к ним относится? Они представляют собой комплекс издержек, касающихся технологического процесса, которые экономически нецелесообразно либо нельзя отнести непосредственно на определенные виды изделий. Распределение косвенных расходов осуществляется в полном объеме в том же налоговом периоде, в котором они возникли. Это означает, что если даже реализации не было, эти издержки снижают налогооблагаемую прибыль за данный временной промежуток.

Косвенные расходы: что к ним относится?

Эти затраты разделены на две основные категории:

Общехозяйственные . Они не связаны непосредственно с технологическим циклом предприятия. Учет косвенных расходов в этом случае осуществляется по сч. 26. Такие затраты касаются руководства технологическим процессом.
Общепроизводственные . К ним относят общецеховые затраты на обслуживание, организацию и руководство технологическим процессом. Проводки по бухучету осуществляются на сч. 25.

Затраты на эксплуатацию и содержание оборудования

Они представляют собой косвенные расходы. Что к ним относится? В эту категорию входят издержки на:

Общецеховые издержки

Эти косвенные расходы касаются управления технологическим процессом. В них входят издержки, связанные с:

Подготовкой и организацией производственных операций.
Содержанием руководящего аппарата технологических подразделений.
Амортизацией сооружений, зданий, производственного инвентаря.
Обеспечением нормальных рабочих условий.
Содержанием и ремонтом сооружений, инвентаря, зданий.
Подготовкой и профориентацией кадров.

Общехозяйственные затраты

Затраты на рабочую силу. Речь ведется, в частности, о наборе, отборе, подготовке руководителей, обучении, переподготовке на повышение квалификации.
Расходы на технологическое управление.
Оплата услуг, полученных от внешних организаций.
Расходы на производственное руководство.
Содержание зданий, инвентаря, сооружений.
Расходы на управление снабженческо-заготовительной, финансово-сбытовой деятельностью.
Обязательные налоги, сборы, отчисления и платежи по предусмотренному в законодательстве порядку.

Специфической чертой общехозяйственных затрат выступает то, что в рамках масштабной базы они неизменны. Их можно откорректировать руководящими решениями. Изменить степень их покрытия можно объемом реализации.

Масштабная база

Под ней в управленческом анализе следует понимать конкретный интервал реализационного/производственного объема, в пределах которого расходы имеют четко выраженное поведение. К примеру, у предприятия в распоряжении находится станочный парк в объеме 10 единиц. Ежегодно выпускается 1 млн изделий в год. Амортизация по основным средствам составляет 500 тыс. р. Руководство приняло решение об удвоении объема производства. Для этого в эксплуатацию было введено дополнительно 10 станков. Масштабная база до этого момента была 0-1 млн изделий. После увеличения станочного парка она стала 1-2 млн.

Накладные и основные затраты

Данная классификация проводится по назначению издержек. Накладными именуют расходы, касающиеся управления предприятием. Основными затратами называют ресурсы всех видов. Это, в частности:

Предметы труда в форме основных материалов, сырья, приобретенных полуфабрикатов.
Амортизация основных фондов производства.
Зарплата рабочих, занятых в технологическом (основном) процессе.

Возникновение этих издержек связано с выпуском изделий. Эти расходы на любом предприятии формируют значимую часть затрат. Накладные издержки возникают при реализации руководящих функций. По своему назначению, роли и характеру они существенно отличаются от производственных задач. Такие затраты обычно касаются организации деятельности предприятия. В проводки по бухучету они включаются по методу переноса издержек на носитель.

Порядок разделения затрат

Определение того, какие расходы косвенные, а какие прямые, осуществляется в зависимости от специфики деятельности предприятия. Фирма, в частности, может:

Для торговых предприятий распределение косвенных расходов и прямых издержек осуществляется вне зависимости от способа определения налога на прибыль. Как выше было сказано, это может быть метод начисления или кассовый вариант расчета. К прямым издержкам относят:

Затраты на доставку продукции до склада потребителя, если они не включены в цену товара.
Стоимость приобретения изделий, которые реализованы в налоговом периоде.

Прямые издержки включаются в расчет по ходу продажи продукции. Все прочие расходы, за исключением внереализационных, относят к косвенным. Эти затраты снижают доход от реализации в текущем месяце. Прямые издержки списываются по мере продажи покупных изделий, в себестоимость которых они включены. Косвенные расходы принимаются во внимание при начислении налога на прибыль.

Предприятия, занимающиеся выпуском товара

Для производственных компаний перечень прямых расходов установлен в п. 1 НК. В эту категорию включены издержки на:

Приобретение материалов и сырья, применяемых в выпуске продукции или выполнении работ, комплектующих, используемых при монтаже, полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке.
Зарплату сотрудников, занятых в технологическом процессе, начисление взносов на обязательное (медицинское и социальное) страхование и от профзаболеваний и несчастных случаев.
Амортизация по основным средствам, задействованных в выпуске товара.

Все прочие расходы, кроме внереализационных, относятся к косвенным.

Предприятия, оказывающие услуги

Для таких компаний разделение на прямые и косвенные издержки можно осуществлять так же, как и для производств. Однако в правилах признания затрат теми либо другими есть существенное различие. Под услугой следует понимать деятельность, результат которой не имеет материального выражения. Она реализуется и потребляется в ходе осуществления. В этой связи, компании, оказывающие услуги, не обязаны проводить распределение прямых затрат между расходами текущего периода и ценой услуг, которые не были приняты заказчиками по его окончании. Об этом сказано в Письме Минфина от 15 июня 2011 года. Все расходы (и косвенные, и прямые) такие предприятия могут признавать в текущем периоде. Данный порядок необходимо закрепить в финансовой политике компании.

Отсутствие прибыли

Если за отчетный период не было получено доходов, то предприятие может признать исключительно косвенные расходы. Прямые затраты, включенные в остатки нереализованной продукции, использовать в расчетах на прибыль нельзя. Если компания ничего не продала, то, соответственно, у нее нет прямых издержек. Что касается косвенных расходов, то к полученной выручке они не привязаны и не могут учитываться в текущем периоде. Вместе с этим, если конкретная затрата не приносит прямого дохода, это не означает, что она необоснована. Достаточно того, чтобы она была необходима для осуществления деятельности, итогом которой станет полученная прибыль. Косвенные расходы, таким образом, можно учитывать в уменьшение базы налогообложения и тогда, когда выручка еще не поступила. Имеется в виду доход в текущем периоде.

1С: косвенные расходы

Методы определения затрат в налоговой документации описываются в соответствующем регистре. Пользователю необходимо самостоятельно указать перечень прямых издержек. Все, что не будет указано в этом регистре, программа интерпретирует в качестве косвенных расходов. Прямые затраты предприятие утверждает в своей финансовой политике. Регистрировать перечень, таким образом, целесообразно через соответствующую вкладку. Для этого следует перейти в "Налог на прибыль". Затем нужно нажать на "Указать список (перечень) прямых затрат". Если в регистре сведений не содержится записей, программа предложит их внести автоматически. Каждый пункт в нем представлен в качестве условия для признания издержки прямой. Фактическое разделение затрат в налоговой отчетности осуществляется по окончании месяца регламентным документом, закрывающим счета бухучета (26, 25, 23, 20).

Этапы признания затрат в программе

Рассмотрим, как будет "рассуждать" документ, закрывающий счета бухучета, чтобы разделить расходы на косвенные либо прямые. Упрощенно можно выделить следующие этапы:

Для текущего периода (к примеру, март 2012-го) для предприятия в регистре "Журнал проводок" документ ведет поиск всех записей определенного типа.
Среди найденных пунктов для последующего анализа отбираются те, дата которых не ранее, чем в шаблоне регистра "Методы определения косвенных и прямых затрат в НУ (налоговом учете)".
Если в шаблоне не указан реквизит "Подразделение", то рассматриваются записи, указанные в любом подразделении.
Если не заполнена "Статья затрат", это не означает, что будут рассматриваться любые такие статьи. Во внимание принимаются только те, у которых в строке "Вид расхода" стоит значение "Прочие издержки".

Если запись в финансовой отчетности будет удовлетворять указанным выше условиям, то сумма будет отнесена к прямым затратам. Если в бухучете будет обнаружен расход, для которого нет подходящего шаблона в регистре, то в НУ он будет признан как косвенный. Его программа спишет в дебет соответствующего субсч. сч. 90.08.

Важный момент

Следует понимать, что до даты закрытия месяца затраты предприятия на выпуск продукции не разделяются. Согласно настройкам плана счетов, их, как издержки, отражают в момент фиксирования хозяйственной операции в бухгалтерском и налоговом учетах. Кроме этого, есть еще один важный момент. Следует понимать, при каких именно настройках появляются те либо другие проводки в НУ и БУ. Состояние флажка "по методу директ-костинг" будет оказывать влияние на составление проводок исключительно в бухгалтерском учете при закрытии месяца. Эта позиция никаким образом не касается НУ. В налоговом учете затраты на себестоимость либо списываются в зависимости от их характера. Прямые издержки переводятся в конце месяца на дебет сч. 90.02.1, фиксирующий выручку по деятельности с основной системой обложения. Косвенные расходы при этом прямо относят на дебет сч. 90.08.1.

Заключение

Точный список прямых затрат, касающихся реализации и производства, предприятие устанавливает самостоятельно. Этот перечень следует включить в финансовую политику компании. Распределение расходов при этом осуществляется с учетом специфики отрасли и технологического процесса. Формирование перечня затрат должно иметь экономическое обоснование. Косвенными расходами можно признать только те, которые нельзя отнести по объективным причинам к прямым издержкам. К примеру, затраты на материалы и сырье включаются в себестоимость изделий. Такие затраты всегда прямые и не могут быть косвенными.

К прямым расходам относятся:

Материальные затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг); на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика, то есть материальные затраты, определяемые в соответствии с пп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ;

Расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на

обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

Амортизационные отчисления по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Налогоплательщику предоставлено право самостоятельно определять в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов.

Материальные расходы

К материальным расходам согласно пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

К материальным расходам на основании пп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ также относятся расходы на приобретение материалов, используемых:

Для упаковки и иной подготовки, произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку);

На другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели).

Упаковка продукции представляет собой средство или комплекс средств, обеспечивающий защиту продукции от повреждений или потерь, а окружающую среду от загрязнений. В затраты на упаковку продукции входит фактическая стоимость материалов (оберточной бумаги, пакетов, клея, шпагата, гвоздей, стружки, опилок, соломы, проволоки и т.п.), потребленных при упаковке товаров, плата за услуги сторонних организаций по упаковке товаров.

Расходы на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом, в налоговом учете относятся к материальным расходам в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ. В том случае, если указанное имущество является амортизируемым, то есть его стоимость составляет более 20 000 руб. и срок службы превышает 12 месяцев, то затраты на его приобретение относятся на расходы, учитываемые в целях налогообложения, посредством начисления амортизации в порядке, предусмотренном ст. 259 НК РФ.

Затраты на приобретение комплектующих изделий, подвергшихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергшихся дополнительной обработке у налогоплательщика, согласно пп. 4 п. 1 ст. 254 НК РФ, также относятся к материальным расходам. Если налогоплательщик осуществляет затраты на приобретение комплектующих изделий, не подвергшихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, не подвергшихся дополнительной обработке у налогоплательщика, то в этом случае речь может идти либо о приобретении амортизируемого имущества, либо о приобретении товара.

В соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии. Указанные расходы должны быть обоснованы технологическим процессом. Перерасход электроэнергии, превышение норм потребления воды, не обусловленные технологическим процессом, следует считать экономически не оправданными. При этом необходимо учитывать, что нормы расхода электроэнергии, потребления воды, расхода топлива для каждого технологического процесса налогоплательщик вправе определить самостоятельно, за исключением случаев, когда такие нормы установлены актами законодательства либо нормативно-правовыми актами. Основанием для учета такого рода хозяйственных операций служат договоры со снабжающими организациями, либо документы, отражающие поставку соответствующих ресурсов.

К материальным расходам согласно пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ также относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика. При этом к работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль соблюдения установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.

К работам (услугам) производственного характера также относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и структурных подразделений самой организации по перевозкам грузов внутри организации, так называемое

"внутризаводское перемещение грузов", и расходы по доставке готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов).

Согласно пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения.

К материальным расходам для целей налогообложения приравниваются:

Расходы на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия, если иное не установлено ст. 261 НК РФ (пп. 1 п. 7 ст. 254 НК РФ);

Потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации (пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ). Потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке (естественная убыль) материально-производственных запасов обусловлены физико-химическими характеристиками этих ценностей. Поскольку такие потери возникают объективно в процессе торгово-производственной деятельности, их нормируют. Нормы убыли устанавливают в процентном отношении к стоимости или к натуральным показателям отдельных видов товаров. Пунктом 1 Постановления Правительства Российской Федерации от 12 ноября 2002 г. N 814 "О Порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей" установлено, что нормы естественной убыли, применяемые для определения допустимой величины безвозвратных потерь от недостачи и (или) порчи материально-производственных запасов, разрабатываются с учетом технологических условий их хранения и транспортировки, климатического и сезонного факторов, влияющих на их естественную убыль, и подлежат пересмотру по мере необходимости, но не реже одного раза в 5 лет;

Технологические потери при производстве и (или) транспортировке (пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ). Из Письма Минфина России от 2 сентября 2003 г. N 04-02-05/1/85 следует, что натуральные показатели, характеризующие технологические потери, возникающие при ведении конкретного технологического процесса, должны быть обоснованы и документально подтверждены. При этом технологические потери учитываются в уменьшение налоговой базы в составе оценки стоимости материальных расходов, переданных в производство. Исходя из особенностей технологического процесса организация определяет норматив образования отходов каждого конкретного вида сырья или материалов, используемых в производстве. Документом, подтверждающим технологические потери, является технологическая карта производства. Унифицированной формы такого документа нет, поэтому организация должна самостоятельно разработать форму данного документа и утвердить ее в учетной политике. При этом документ должен иметь все необходимые реквизиты, перечисленные в п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

В соответствии с п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость материально-производственных запасов, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету либо включаемых в расходы в соответствии с НК РФ), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением этих ценностей.

Налогоплательщик в качестве сырья, запасных частей, комплектующих, полуфабрикатов и иных материальных расходов может использовать продукцию собственного производства, а также результаты работ или услуги собственного производства (п. 4 ст. 254 НК РФ). В этом случае оценка такой продукции, работ или услуг собственного производства производится в соответствии

со ст. 319 НК РФ.

Пунктом 3 ст. 254 НК РФ установлен порядок списания стоимости тары. Если стоимость возвратной тары, принятой от поставщика с материально-производственными запасами, включена в цену этих ценностей, то из общей суммы расходов на их приобретение исключается стоимость возвратной тары по цене ее возможного использования или реализации. Стоимость невозвратной тары и упаковки, принятых от поставщика с материально-производственными запасами, включается в сумму расходов на их приобретение. Отнесение тары к возвратной или невозвратной должно быть определено условиями договора (контракта) на приобретение материально-производственных запасов.

В соответствии с п. 5 ст. 254 НК РФ сумма материальных расходов текущего месяца уменьшается на стоимость остатков материально-производственных запасов, переданных в производство, но не использованных в производстве на конец месяца. Оценка таких материально-производственных запасов должна соответствовать их оценке при списании.

Пунктом 6 ст. 254 НК РФ предусмотрено, что "сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов".

Под возвратными отходами производства понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в

процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению.

Не относятся к возвратным отходам остатки материально-производственных запасов, которые согласно установленной технологии передаются в другие цеха, подразделения в качестве полноценного сырья, материала для производства других видов продукции (работ, услуг).

Не относится к расходам также попутная (сопряженная) продукция.

Методы оценки сырья и материалов при их списании в производство установлены п. 8 ст.

По стоимости единицы запасов;

По средней стоимости;

По стоимости первых по времени приобретения (метод ФИФО);

По стоимости последних по времени приобретения (метод ЛИФО).

Что касается торговли, то в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ списание стоимости покупных товаров на реализацию допускается по методам ФИФО и ЛИФО, по средней стоимости, по стоимости единицы товара.

Следует обратить внимание, что в соответствии с п. 1 ст. 319 НК РФ материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к незавершенному производству при условии, что они подверглись обработке.

Расходы на оплату труда

В расходы налогоплательщика на оплату труда согласно ст. 255 НК РФ включаются:

Любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах;

Стимулирующие начисления и надбавки;

Компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда;

Премии и единовременные поощрительные начисления;

А также расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Для отнесения расходов налогоплательщика на оплату труда важно, чтобы эти положения были закреплены в трудовых договорах (контрактах) и (или) коллективных договорах работников, а также в положении организации о фонде оплаты труда и других документах.

Перечень выплат, включаемых в расходы на оплату труда, приведенный в ст. 255 НК РФ, является открытым, так как п. 25 этой статьи установлено, что в расходы на оплату труда включаются "другие виды расходов, произведенных в пользу работников, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором". При этом необходимо учитывать, что согласно ст. 252 НК РФ в целях определения налогооблагаемой прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ.

Статья 270 НК РФ сужает расходы на оплату труда, учитываемые в целях налогообложения прибыли, на ряд выплат, произведенных в пользу работников. Приведем перечень этих выплат в виде выдержки из ст. 270 НК РФ (п. п. 22 - 29):

"22) в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений;

23) в виде сумм материальной помощи работникам (в том числе для первоначального взноса на приобретение и (или) строительство жилья, на полное или частичное погашение кредита, предоставленного на приобретение и (или) строительство жилья, беспроцентных или льготных ссуд на улучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности);

24) на оплату дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных действующим законодательством) отпусков работникам, в том числе женщинам, воспитывающим детей;

25) в виде надбавок к пенсиям, единовременных пособий уходящим на пенсию ветеранам труда, доходов (дивидендов, процентов) по акциям или вкладам трудового коллектива организации, компенсационных начислений в связи с повышением цен, производимых сверх размеров индексации доходов по решениям Правительства Российской Федерации, компенсаций удорожания стоимости питания в столовых, буфетах или профилакториях либо предоставления его по льготным ценам или бесплатно (за исключением специального питания для отдельных категорий работников в случаях, предусмотренных действующим законодательством, и за исключением случаев, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами;

26) на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами;

27) на оплату ценовых разниц при реализации по льготным ценам (тарифам) (ниже рыночных цен) товаров (работ, услуг) работникам;

28) на оплату ценовых разниц при реализации по льготным ценам продукции подсобных хозяйств для организации общественного питания;

29) на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу, и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников".

Итак, выплаты, указанные в п. п. 22 - 29 ст. 270 НК РФ, не могут быть приняты в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций даже в случаях, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Сделанным выводом можно было бы "поставить точку", если бы перечень выплат, не учитываемых при исчислении налога на прибыль, был закрытым. Но из п. п. 29 и 49 ст. 270 НК РФ следует, что этот перечень является открытым. Возникает явное противоречие между ст. ст. 255 и 270 НК РФ. В этой связи организация может применить п. 7 ст. 3 НК РФ, из которого следует, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. Таким образом, не учитываются для целей налогообложения прибыли только расходы, прямо поименованные в ст. 270 НК РФ.

В состав расходов на оплату труда включаются расходы на обязательное и добровольное страхование работников по договорам, заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Наиболее важным моментом, определенным п. 16 ст. 255 НК РФ, является ограничение по размеру страховых взносов, включаемых в расходы организации для целей налогообложения. Совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни, пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12% от суммы расходов на оплату труда.

Ни в одной из статей НК РФ нет разделения прямых расходов на оплату труда производственного и прочего персонала при формировании незавершенного производства, следовательно, все расходы на оплату труда нужно учитывать в рамках ст. 255 НК РФ. Однако если в трудовых договорах или должностных инструкциях предусмотреть, к производственному или прочему персоналу относится работник, то при формировании незавершенного производства можно будет разделить расходы на оплату труда.

Амортизируемое имущество

Определение амортизируемого имущества приведено в ст. 256 НК РФ. Основными условиями отнесения имущества, результатов интеллектуальной деятельности и иных объектов интеллектуальной собственности к амортизируемому имуществу являются.

Прямые расходы в налоговом учете могут трактоваться достаточно широко. Такую возможность налогоплательщику дает НК РФ. Рассмотрим, как этим можно воспользоваться для целей сближения бухгалтерского (БУ) и налогового (НУ) учета.

Прямые и косвенные расходы в налоговом учете

Вопросам разделения расходов на прямые и косвенные для целей НУ посвящена ст. 318 НК РФ, обязывающая при применении метода начисления делить расходы на производство и реализацию на эти 2 вида расходов.

Косвенные расходы разрешено в полном объеме относить на уменьшение налоговой базы по прибыли в периоде их возникновения, а прямые будут уменьшать эту базу по мере реализации той продукции (работ, услуг), к которой они относятся. Исключение здесь составляет деятельность по оказанию услуг, дающая возможность прямые расходы по услугам учитывать в том же порядке, что и косвенные. Таким образом, прямые расходы в НУ, в отличие от косвенных, будут формировать не только себестоимость продаж, но и налоговую стоимость незавершенного производства, а также непроданной готовой продукции.

Такое влияние на базу по прибыли обязывает со всей тщательностью подходить к вопросу обоснования разделения расходов на прямые и косвенные. Право такого деления ст. 318 НК РФ оставляет за налогоплательщиком, рекомендуя в составе учитывать:

основные материалы, необходимые для производства;
зарплату основного производственного персонала, задействованного в процессе производства;
начисления на зарплату основного производственного персонала;
амортизацию основных средств, занятых в производстве.

Все остальные расходы можно для целей НУ считать косвенными.

Принципы деления расходов в бухгалтерском учете

Перечень прямых расходов, приведенный в ст. 318 НК РФ, соответствует понятию аналогичных расходов для целей БУ. БУ определяет эти расходы как непосредственно связанные с процессом производства (План счетов бухучета, утвержденный приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н), отводя для них определенные счета бухучета (20, 23, 29). Прочие расходы, связанные с производством и реализацией, в БУ так же, как и в НУ, будут косвенными. Счета их учета (25, 26, 44) должны закрываться ежемесячно.

Однако в отличие от НУ не все косвенные расходы можно в периоде их возникновения сразу отнести на финрезультат. Обязанность это сделать есть только в части расходов на продажу (коммерческих), собранных на счете 44. Для счета 26, аккумулирующего расходы общехозяйственного характера, допустимы 2 способа закрытия, из которых 1 разрешает сразу всю сформировавшуюся на счете сумму отнести на финрезультат, т. е. учесть так же, как и в НУ.

А вот закрытие счета 25, на котором собираются расходы, связанные с производством (общепроизводственные), возможно только в одном варианте: путем распределения на себестоимость производимой продукции. Поэтому бухгалтерские значения себестоимости продаж, стоимости незавершенного производства и непроданной готовой продукции в обязательном порядке будут включать в себя прямые расходы на производство и косвенные расходы общепроизводственного характера. Себестоимость, состоящая из такого набора расходов, называется производственной.

Действия по сближению БУ и НУ

Итак, НУ дает возможность учесть в себестоимости реализации бо́льшую сумму расходов, чем в БУ. Каким будет выигрыш? Не очень значительным, поскольку:

его создадут те суммы косвенных расходов, которые в БУ окажутся в составе незавершенного производства и непроданной готовой продукции, а доля их в сравнении с общим объемом себестоимости продаж, как правило, невелика;
фактически он проявится только в первом налоговом периоде, а далее суммы косвенных расходов, учитываемых в себестоимости, в БУ и НУ будут примерно одинаковыми до того периода, в котором производство вообще прекратится.

Разницы в себестоимости придется очень убедительно обосновать, поскольку они отражаются на величине налога на прибыль. Налоговые органы, настаивая на таком обосновании (письмо ФНС РФ от 24.02.2011 № КЕ-4-3/2952@), приводят применительно к расходам формулировку «связанные с производством», отсылая, по существу, к тому определению, которое в БУ используют для обозначения производственной себестоимости.

То есть принятие в НУ в качестве прямых расходов тех, которые в БУ характеризуют производственную себестоимость, у налоговых органов возражений не вызовет. А в учете налогоплательщика такое действие позволит избежать налоговых разниц или как минимум даст возможность их уверенно контролировать. В то время как при разной оценке себестоимости для НУ и БУ проблем с учетом и контролем налоговых разниц появится много.

Таким образом, сближая оценку прямых расходов в БУ и НУ, можно достичь положительного результата в следующих моментах:

свести к минимуму разницы между данными 2 учетов;
избежать разногласий с налоговыми органами в оценке себестоимости продаж.

Для целей сближения данных НУ и БУ следует:

в БУ в отношении списания расходов, собранных на счете 26, принять способ единовременного отнесения их на финрезультат;
в НУ перечень прямых расходов определить в составе, равнозначном с бухгалтерской производственной себестоимостью, в т. ч. и по услугам.

Итоги

Состав прямых расходов в налоговом учете налогоплательщик вправе определить самостоятельно. Однако установление прямых расходов в минимально допустимом объеме приведет как к возражениям со стороны налоговых органов, так и к потере контроля за процессом формирования разниц между данными БУ и НУ. Чтобы избежать такого рода последствий, в НУ следует установить прямые расходы равнозначными с себестоимостью, определяемой в БУ как производственная.

Косвенные затраты — часть расходов на производство продукции (оказание услуг), которые не могут быть напрямую (без дополнительных расчетов) включены в себестоимость определенного вида изделий, услуг. Или это экономически нецелесообразно.

Эта группа затрат выделяется в целях , другая группа — .

style="center">

Косвенные затраты складываются из трех видов расходов:

Общепроизводственные затраты — расходы по обслуживанию основных и вспомогательных производств организации.
Общехозяйственные затраты — расходы связанные с нуждами управления организации и непосредственно не связанные с производственным процессом.
Коммерческие затраты — расходы, связанные с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг. Это расходы на проведение маркетинговых исследований, продвижение товаров на рынок, расходы на рекламу, расходы на упаковку, транспортные расходы, заработная плата продавцов и т.д.

Косвенные затраты в отличие от прямых относятся не на определенный вид продукции, а на период.

Статьи косвенных затрат:

Административно-управленческие расходы.
Содержание аппарата управления производственными подразделениями.
Затраты, связанные с подготовкой и организацией производства.
Расходы на внутренние перевозки материалов, комплектующих, полуфабрикатов и готовой продукции.
Содержание и ремонт зданий, сооружений, оборудования и транспортных средств.
Амортизация зданий, сооружений, оборудования и транспортных средств.
Затраты на обеспечение нормальных условий работы и охрану труда.
Затраты на набор, отбор, подготовку и переподготовку кадров.
Оплата услуг, оказываемых внешними организациями, например, услуги связи.
Аренда.
Коммунальные платежи.
Обязательные сборы, налоги, платежи и отчисления по установленному законодательством порядку.
Прочие расходы, связанные с функционированием организации.

Основная часть косвенных затрат при является , т.е. не зависит от объема производства. Например: Административно-управленческие расходы, Содержание аппарата управления производственными подразделениями, Затраты, связанные с подготовкой и организацией производства.

Затраты не всегда можно однозначно отнести к прямым или косвенным.

Затраты, которые являются прямыми для одной организации, могут быть косвенными для другой. Даже сходные виды расходов могут вести себя как прямые или косвенные затраты в зависимости от ситуации. Например: расходы на рекламу конкретного продукта будут прямыми затратами для данного продукта, а расходы на рекламу компании — это косвенные затраты для продуктов данной компании.

Учет косвенных затрат

Если учет прямых затрат не вызывает затруднений, то распределение косвенных затрат связано с некоторыми трудностями. Поскольку полная себестоимость продукции, работ или услуг часто служит базой для установления отпускной цены, необходимо распределить все косвенные затраты между произведенными изделиями.

Для этого надо определить, какую часть общих накладных затрат поглощает тот или иной продукт. Для этих целей вводится понятие коэффициента поглощения, который рассчитывается на основе некоторой базы распределения. Одним из методов распределения является деление накладных затрат пропорционально прямым затратам труда или всем прямым затратам. В последнем случае базой распределения будут являться соответствующие прямые издержки, а коэффициентом поглощения – доля таких прямых затрат на производство определенного вида продукции в общей сумме соответствующих прямых затрат. Такая база распределения косвенных затрат является самой распространенной.

Существует методика расчета себестоимости (методика директ-костинг, Direct Costs) при которой косвенные затраты не включают в себестоимость, а относят на финансовый результат, т.е. вычитают всю сумму косвенных затрат из прибыли.

По экономическому содержанию группируются по следующим экономическим элементам: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация основных фондов, прочие затраты. Их структура формируется под влиянием различных факторов: характера производимой продукции и потребляемых материально-сырьевых ресурсов, технического уровня производства, форм его организации и размещения, условий снабжения и сбыта продукции и т.д.

По функциям деятельности предприятия в системе управления производством затраты подразделяются на:

снабженческо-заготовительные;
производственные;
коммерческо-сбытовые;
организационно-управленческие.

Деление затрат по функциям деятельности позволяет в планировании и учете определять величину затрат в разрезе подразделений каждой сферы, что является одним из важных условий организации внутрихозяйственного расчета.

По экономической роли в процессе производства продукции затраты подразделяются на основные и накладные.

Основными называются затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом производства: сырье и материалы, топливо и энергия на технологические цели, расходы на оплату труда производственных рабочих и др.

Накладные расходы образуются в связи с организацией, обслуживанием производства и управлением им. Они состоят из комплексных общепроизводственных и общехозяйственных расходов. Величина этих расходов зависит от структуры управления подразделениями, цехами и предприятиями.

По способу включения в себестоимость продукции затраты подразделяются на прямые и косвенные.

Прямые затраты
связаны с производством определенного вида продукции и могут быть, на основании данных первичных документов, прямо и непосредственно отнесены на ее себестоимость.

Косвенные затраты связаны с выпуском нескольких видов продукции, например, затраты по управлению и обслуживанию производства.

Выбор базы распределения обуславливается особенностями организации и технологии производства и устанавливается отраслевыми инструкциями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции.

На практике затраты предприятия традиционно группируются и учитываются по составу и видам, местам возникновения и носителям.

По составу затраты подразделяются на одноэлементные и комплексные.

Одноэлементными называются затраты, состоящие из одного элемента, – материалы, заработная плата, амортизация и др. Эти затраты независимо от их места возникновения и целевого назначения не делятся на различные компоненты.

Комплексными называются затраты, состоящие из нескольких элементов, например, цеховые и общезаводские расходы, в состав которых входит заработная плата соответствующего персонала, амортизация зданий и другие одноэлементные затраты.

Учет по видам затрат классифицирует и оценивает ресурсы, использованные в процессе производства и реализации продукции. По данному признаку затраты классифицируют по статьям калькуляции и экономическим элементам.

Состав затрат, включаемых в себестоимость продукции, регламентируется соответствующими нормативными актами.

Установлен единый для всех предприятий перечень экономически однородных элементов затрат :

материальные затраты;
затраты на оплату труда;
отчисления на социальные нужды;
амортизация основных фондов;
прочие затраты.

Под экономическим элементом затрат принято понимать экономически однородный вид затрат на и реализацию продукции (работ, услуг), который на уровне предприятия невозможно разложить на отдельные составляющие.

Группировка затрат по экономическим элементам является объектом финансового учета и показывает, что именно израсходовано на производство продукции, каково соотношение отдельных элементов в общей сумме затрат. Она позволяет определять и анализировать структуру текущих издержек производства и обращения. Для проведения такого рода анализа необходимо рассчитать удельный вес того или иного элемента в общей сумме затрат.

Группировка затрат по экономическим элементам представляет собой величину текущих издержек производства или обращения, произведенных организацией за данный отчетный период независимо от того, закончено ли изготовление продукта, выполнена ли работа. Значимость данной классификации возрастает по мере создания предпосылок для разделения учетной системы предприятий на финансовую (бухгалтерскую) и внутреннюю (производственную, управленческую) подсистемы.

Для исчисления себестоимости отдельных видов продукции производственные предприятия используют группировку затрат по статьям калькуляции .

Калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) – это исчисление величины затрат, приходящихся на единицу (выпуск) продукции. Ведомость, в которой производится расчет на единицу продукции, называется калькуляцией.

Калькуляционные расходы ведутся на специальных бланках, в которых отражены данные о плановых и фактических расходах по калькуляционным статьям затрат на весь выпуск товарной продукции за отчетный период. Документ, в который заносятся эти расходы, называется калькуляцией, а система расчетов для определения себестоимости продукции - калькулированием. В отличие от группировки по экономическим элементам калькуляция позволяет учесть расходы, непосредственно связанные с производством конкретного вида изделия. В эти расходы входят как материальные затраты, так и расходы по созданию, обслуживанию и управлению производством данного вида продукции. На основе калькуляционных расчетов определяется ее цеховая, производственная и полная себестоимость.

Номенклатуру статей каждая организация устанавливает для себя самостоятельно с учетом своих специфических потребностей. Их примерный перечень установлен отраслевыми инструкциями по учету и калькулированию себестоимости продукции.

В наиболее общем виде номенклатура статей калькуляции выглядит следующим образом:

«Сырье и основные материалы».
«Полуфабрикаты собственного производства».
«Возвратные отходы» (вычитаются).
«Вспомогательные материалы».
«Топливо и энергия на технологические цели».
«Расходы на оплату труда производственных рабочих».
«Отчисления на социальные нужды».
«Расходы на подготовку и освоение производства».
«Расходы по эксплуатации производственных машин и оборудования».
«Цеховые расходы».
«Общехозяйственные расходы».
«Потери от брака».
«Прочие производственные расходы».
«Коммерческие расходы».

Итог первых десяти статей позволяет получить цеховую себестоимость, итог первых тринадцати статей образует производственную себестоимость, а итог всех четырнадцати статей – полную себестоимость продукции.

Перечень статей затрат, их состав и методы распределения по видам продукции (работ, услуг), а также порядок оценки остатков незавершенного производства и готовой продукции определяются отраслевыми методическими рекомендациями. В принципе, статьи калькуляции в каждой отрасли свои. В некоторых отраслях выделяются, например, транспортно-заготовительные расходы (в силу большого удельного веса), амортизационные отчисления (в силу большой фондоёмкости производства) и т.д.

По месту возникновения затраты группируются и учитываются по производствам, цехам, участкам, отделам и другим структурным подразделениям предприятия, т.е. по центрам ответственности.

Важное значение имеет группировка затрат по отношению к объему производства . По данному признаку затраты подразделяются на постоянные и переменные.

Постоянные затраты не зависят от динамики объема производства и продажи продукции, то есть не изменяются при изменении объема производства.

Переменные затраты зависят от объема и изменяются прямо пропорционально изменению объема производства (или деловой активности) компании. По мере его повышения растут и переменные затраты, и наоборот (например, заработная плата производственных рабочих, изготавливающих определенный вид продукции, затраты сырья и материалов).

Переменные затраты, рассчитанные на единицу продукции, представляют собой постоянную величину.

Кроме того, существуют смешанные затраты.

Разделение затрат на производственные и периодические основано на том, что в себестоимость продукции должны включаться только производственные затраты. Они, как необходимые, формируют производственную себестоимость изделий и используются для расчета себестоимости единицы продукции.

Производственные затраты включают в себя:

прямые материальные затраты;
прямые расходы по оплате труда с отчислениями на социальные нужды;
потери от брака;
производственные накладные расходы.

Производственные накладные расходы состоят из расходов по эксплуатации производственных машин и оборудования и цеховых расходов.

Периодические расходы подразделяются на:

коммерческие;
общие;
административные.

К ним относится существенная часть общей массы расходов на управление, обслуживание производства, сбыт продукции, которая, зависит не от объема производства и продаж, а от организации производственно-коммерческой деятельности, деловой политики администрации, продолжительности отчетного периода, структуры предприятия и других факторов.

По технико-экономическому назначению различают основные (технологические) и накладные расходы.

Основные (технологические) расходы – непосредственно связаны с производством и оказанием услуг, к ним относятся первые шесть статей затрат: затраты на оплату труда, стоимость материалов, топлива, электроэнергии, другие расходы, связанные с конкретным объектом калькулирования.

Накладные – связаны с обслуживанием отдельных подразделений (цехов, участков) или организации в целом и управлением ими.

Важное значение при калькулировании себестоимости и оценке готовой продукции имеет группировка затрат в зависимости от времени их возникновения и отнесения на себестоимость продукции. По данному признаку затраты подразделяются на:

текущие;
будущего отчетного периода;
предстоящие.

К текущим относятся расходы по производству и реализации продукции данного периода. Они принесли доход в настоящем и потеряли способность приносить доход в будущем.

Расходы будущего периода – это затраты, произведенные в текущем отчетном периоде, но подлежащие включению в себестоимость продукции, которая будет выпускаться в последующие отчетные периоды

К предстоящим относят затраты, которые в данном отчетном периоде еще не произведены, но для правильного отражения фактической себестоимости подлежат включению в затраты производства за данный отчетный период в плановом размере (расходы на оплату отпусков рабочих, выплату единовременного вознаграждения за выслугу лет и другие затраты, имеющие периодический характер).

В процессе принятия управленческих решений должен обладать достаточной информацией, которая сулила бы выгоду предприятию от производства того или иного вида товара. В этих условиях особую значимость приобретает разделение затрат на следующие виды:

альтернативные (вмененные);
дифференциальные;
безвозвратные;
инкрементные;
маржинальные;
релевантные.

По степени регулируемости затраты подразделяются на полностью, частично и слабо регулируемые.

Степень регулируемости затрат зависит от специфики конкретного предприятия: применяемой технологии; организационной структуры; корпоративной культуры и других факторов. Поэтому универсальной методики классификации затрат по степени регулируемости не существует, ее можно разработать только применительно к конкретному предприятию. Степень регулируемости затрат будет различаться в зависимости от следующих условий:

длительности периода времени (при длительном периоде появляется возможность воздействовать на те затраты, которые в коротком периоде считаются заданными);
полномочий лица, принимающего решение (затраты, которые являются заданными на уровне

В зависимости от преобладающей доли отдельных элементов затрат различают следующие виды отраслей и производств: материалоемкие, трудоемкие, фондоемкие, топливо- и энергоемкие и смешанные. Структура затрат не остается постоянной, она динамична.

Группировка затрат применяется при составлении сметы затрат на производство всей выпускаемой продукции. Смета необходима не только для снижения затрат по их элементам, но и для составления материальных балансов, нормирования оборотных средств , разработки финансовых планов.

Смета затрат на производство и реализацию продукции - это документ, в котором текущие затраты, относимые на себестоимость продукции, группируются по одноименным экономическим элементам без разделения затрат по видам продукции и услуг. Одноименные затраты предполагают, что в данном элементе учитываются все затраты по расходу данного вида ресурса.

По смете затрат исчисляется себестоимость валовой, товарной и реализованной продукции, изменение остатка незавершенного производства, списываются затраты на непроизводственные счета, устанавливается прибыль (или убыток) реализованной продукции и затраты на один рубль товарной продукции. Сметный разрез затрат позволяет определить общий объем потребляемых видов ресурсов, определяет потребность в оборотных средствах.

Смета затрат на производство представляет собой сводный расчет, суммирующий расходы на производство и сбыт продукции. Смета составляется по экономическим элементам, перечень и состав которых является единым. Это обеспечивает сводимость затрат по элементам в целом и позволяет следить за изменениями в структуре себестоимости.

Составление сметы начинается с определения сметы затрат вспомогательных цехов, т.е. вспомогательных цехов потребляется основными цехами, затраты входят в себестоимость основных цехов. Смета затрат по вспомогательным цехам включает: собственные затраты вспомогательного цеха, стоимость работ и услуг, выполненных или предоставленных им другими цехами, стоимость работ и услуг для других цехов. Затем составляют сметы расходов по обслуживанию и управлению производством (общепроизводственные, общехозяйственные, внепроизводственные расходы), а также сметы по отдельным видам специальных затрат (сметы пуско-наладочных работ по освоению продукции, транспортно-заготовительные расходы). Наличие этих смет позволяет перейти к составлению сметы затрат на производство по основным цехам, что позволяет определить смету затрат по субъекту хозяйствования в целом.