Где в балансе выручка от реализации. Учет выручки от реализации

В статье расскажем про признание выручки в бухгалтерском учете, рассмотрим проводки по отражению выручки и методы признания.

Понятие выручки в бухучете

На основании ПБУ 9/99 «Доходы организации», выручка в бухгалтерском учете может быть признана только в том случае, если:

• предприятие имеет право на получение этой выручки, то есть это право должно быть подтверждено либо заключенным договором, либо другим способом;
• может быть определена сумма выручки;
• после получения выручки организация получит экономическую выгоду;
• товар перешел покупателю, либо услуга оказана (работа принята);
• можно определить расходы, которые организация произвела для получения конкретной выручки. Читайте также статью: → « ».

Для того, чтобы можно было учесть выручку в бухучете, должны быть соблюдены все эти условия, иначе все денежные поступления должны быть отражены как кредиторская задолженность. Однако существуют исключения для отдельных компаний. Для них возможно учесть выручку при соблюдении только первых 3-х условий. К таким видам деятельности относят:

• услуги, при которых компания предоставляет во временное пользование свои активы;
• услуги, при которых компания предоставляет во временное пользование права, которые возникают из патентов на изобретения и др. виды интеллектуальной собственности;
• если компания участвует в уставном капитале другой;

В том случае, если процесс производства имеет длительный цикл, признавать выручку можно по мере готовности продукции. То же актуально и для работ (услуг). Другими словами когда выручка будет признана в бухучете напрямую зависит от условий договора с покупателем. Если договором предусмотрена сдача каждого законченного этапа производства (услуги, работы), то выручка признается по окончании каждого этапа.

Если в договоре такая возможность не прописана, то выручку можно признать только по завершении выполненного обязательства. Что касается порядка учета выручки в отношении различных видов работ, услуг или продукции, то ПБУ 9/99 сказано, что компании могут одновременно использовать различные способы признания выручки в рамках одного периода.

Для того, чтобы признать выручку по услугам, достаточно, чтобы работу принял заказчик, а по продукции только в том случае, если перешло право собственности.

Отражение выручки в бухгалтерском учете

Для того, чтобы отразить выручку в бухучете, нужно основываться на подтверждающих документах. То есть на таких документах, которые могут подтвердить, что право на товар перешло покупателю, например акт или накладная, а также другие первичные документы. Существует определенный ряд требований к этим первичным документам. Они, например, должны быть составлены либо по типовым формам учетной документации, либо по форме утвержденной организацией.

Порядок определения выручки, согласно ПБУ 9/99, за выручку принимают те суммы, которые равны поступлениям денег и имущества в денежном выражении, а также дебиторской задолженности. При этом, выручка признается в бухучете с учетом НДС, пошлин акцизов, но выручкой они не являются.

В тех случаях, когда покупатель не полностью оплачивает свою задолженность перед компанией, выручку в учете организации-поставщика следует признать, как сумму поступившего платежа, а также дебиторскую задолженность по этому покупателю.

Проводки по отражению выручки в бухгалтерском учете

Учет выручки в бухучете ведется на субсчете 90-1 «Выручка» к счету 90 «Продажи». Читайте также статью: → « ». Выручка от продажи отражается на дату ее признания, то есть либо когда происходит отгрузка, либо на дату подписания акта).

Проводкой Д 62 К 90-1 отражается выручка от продажи продукции. Одновременно по дебету 90 счета отражается себестоимость. К 90 счету могут открываться субсчета:

• 90-1 «Выручка».
• 90-2 «Себестоимость продаж».
• 90-3 «НДС».
• 90-4 «Акцизы».
• 90-9 «Прибыль (убыток) от продаж».

Рассмотрим основные проводки в таблице.

Методы признания выручки в бухгалтерском учете

Для отражения выручки в бухучете существует два метода:

• Метод начисления – является общепринятым методом, выручку учитывают по мере отгрузки;
• Кассовый метод – выручку при этом методе учитывают при поступлении оплаты.

Метод начисления применяют все организации по учету всей выручки, за исключением выручки по договорам с особым правом перехода собственности.

Кстати, субъектам малого предпринимательства предоставлено право выбора, они могут применять как метод начисления, так и кассовый метод. Эта возможность предусмотрена п.20 Типовых рекомендаций по бухучету. Но, применяя кассовый метод начисления, нужно учитывать следующее требование: расходы признаются только после погашения задолженности.

Выбранный метод признания выручки в обязательном порядке фиксируют в учетной политике организации. Кассовый метод удобнее применять лишь тем малым предприятиям, у которых хозяйственных операций не много. Так как при кассовом методе компании расходы признают только после их оплаты, то при большом количестве таких расходов очень сложно проследить какие из них отражены в учете, а какие еще нет.

Когда применяется кассовый метод, затраты, которые имеют отношение к реализации продукции, должны отражаться на 20 счете «Основное производство». Читайте также статью: → « ». Выручка от реализации при этом отражается по кредиту 90-1 субсчета в момент ее получения по факту.

Особенности, возникающие при определении выручки

• Когда цена не определена. Реализация продукции, предоставление услуг и другие виды деятельности, за которые предприятие получает выручку, происходит на основании договора между покупателем и заказчиком. При этом в договоре, как правило, предусмотрено установление цены. Однако существуют и такие договора, где цена не предусмотрена и определяется из ходя из цен, взимаемых за аналогичного типа товары. Выручка в этом случае также определяется по цене аналогичных товаров.
• Переход прав собственности после поступления денежных средств. Выручка при таком виде договора определяется на дату поступления денег.
• При предоставлении коммерческого кредита. При предоставлении покупателю отсрочку оплат, выручка принимается в полной сумме задолженности. Срок так называемого кредита значения при этом не имеет.
• При расчете не в денежной форме. Гражданским кодексом РФ разрешен вариант расчета неденежной формы только при договоре мены. Выручку по таким договорам принимают к учету по стоимости товара, который получает организация. При этом стоимость товара определяется исходя из стоимости аналогичных товаров (работ, услуг). Когда стоимость получаемого товара определить по каким-либо причинам невозможно, то организация определят выручка исходя из стоимость товара, передаваемого взамен. Стоимость же своего товара должна быть аналогичной стоимость обычно отгружаемых товаров.
• При изменении обязательства по договору, при предоставлении скидки. Бывают такие ситуации, когда цена меняется уже после того как заключили договор. Например, предусмотрена возможность предоставления скидки. Если товар передается покупателя уже с учетом скидки, то корректировать выручку в этом случае будет не нужно. А если скидка предоставляется уже того, как произошла отгрузка и после выдачи соответствующих документов, то компании – продавцу нужно будет скорректировать выручку, сформировав проводку: Д62 К90-1 – СТОРНО! Скорректирована выручка от продажи на сумму скидки.
• При возврате товара. Если возникает ситуация, когда покупатель возвращает товар, то в учете выручки необходимо произвести корректировку, иначе по итогам периода она будет отражать неверный результат. Когда товар продажа и возврат товара происходят в один налоговый период, тогда необходимо скорректировать 90 счет «Продажи». Но если возврат происходит только в следующем году, то стоимость этого товара будет отражаться во внереализационных расходах в виде убытка прошлых лет и учитываться на счете 91 «Прочие доходы и расходы».
• При установлении цены в у.е. Существуют и такие ситуации, когда расчет по договору происходит в рублях, но эквивалентно сумме в валюте другой страны или в условно принятых единицах. При этом стороны договора устанавливают дату пересчета цены либо из курса иностранной валюты на момент оплаты, либо на день отгрузки. Особенностью такого договора является то, что окончательная цена формируется только после расчета. То есть окончательно стоимость товаров в валюте РФ определяется в момент окончательного расчета и состоит из частичной оплаты в счет поставок в будущем, а также из иных сумм, перечисляемых за товар. Момент определения выручки при этом будет являться более ранняя дата, либо дата отгрузки, либо момента оплаты.
• При образовании резерва сомнительного долга. При создании резерва по долгам величина выручки меняться не должна.

Пример признания выручки

ООО «Континент» отгружает Контрагенту товар по предоплате. На дату передачи товара переходит и право собственности. Выручка соответственно признается на дату отгрузки. Отразим в бухгалтерском учете эти операции соответствующими проводками:

• Д51 К62 – Получена предоплата за будущую отгрузку
• Д62 К68 – Начислен НДС (на дату определения налоговой базы)
• Д62 К90-1 – Продукция отгружена
• Д90-3 К68 – Начислен НДС
• Д68 К62 – НДС, исчисленный в момент отгрузки принят к вычету

Ответы на распространенные вопросы

Вопрос №1. «Для признания выручки за продажу товара достаточно ли договора, или нужны еще какие-то документы?»

Для того, чтобы признать выручку в бухучете одного договора не достаточно. Так как мы имеем дело с реализацией товара, помимо договора должна быть оформлена накладная ТОРГ-12.

Вопрос №2. «Дата признания выручки и дата признания налоговой базы совпадают?»

Выручкой от реализации для строительных организаций является объемы выполненных и принятых заказчиком строительно-монтажных работ (форма КС-2).
Как уже отмечалось выше оформление сдачи-приемки заказчику выполненных строительно-монтажных работ для их учета и расчетов за выполненные работы производится при наличии следующих форм (КС-2, КС-3, КС-6а). Основанием для отражения в бухгалтерском учете выручки от реализации строительно-монтажных работ являются первичные учетные документы, оформленные с соблюдением установленных правил. Инструкцией №123, установлен порядок определения объемов и стоимости выполненных строительно-монтажных работ. Раздел 7 Инструкции №123 указывает, что справка о стоимости выполненных работ и затрат, составленная подрядной организацией и подписанная заказчиком и подрядчиком, является основанием для отражения выполненного объема строительно-монтажных работ в отчетности подрядчика и заказчика. Данная справка составляется по каждому объекту строительства раздельно: по работам, выполненным собственными силами подрядной организации, и работам, выполненным силами субподрядных организаций.

Данные о доходах и расходах организации, связанных с обычными видами ее деятельности, согласно Плану счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций отражается на счете 90 "Продажи".

Сумма полученной выручки от выполнения строительно-монтажных работ отражается в бухгалтерском учете следующей проводкой:

Суммы полученных авансовых платежей, согласно условиям договора строительного подряда, учитываются подрядчиками (субподрядчиками) на отдельном субсчете к счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Если организация определяет выручку для целей исчисления НДС "по оплате" то рекомендуем открыть к счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" субсчет 76-5 "Расчеты по НДС за выполненные, но не оплаченные работы".

К счету 20 "Основное производство" 20-1 субсчет "Фактическая себестоимость работ, выполненных собственными силами" и субсчет 20-2 "Выполненные субподрядными организациями законченные комплексы строительных работ".

Налоговым законодательством предусмотрено два возможных метода учета доходов и расходов:

• метод начисления;
• кассовый метод.

При методе определения выручки предприятия по факту оплаты реализованных товаров (работ, услуг) последняя определяется исходя из реально полученных денежных средств в оплату товаров (работ, услуг).

Наряду с расчетами денежными средствами (как в наличной, так и в безналичной форме) существуют и другие законодательно установленные и широко применяемые в обороте способы расчетов за реализованные товары (работы, услуги), так называемые безденежные формы расчетов посредством векселей, взаимозачетов и других.

При использовании данных способов расчетов за реализованные товары (работы, услуги) для предприятий - поставщиков, использующих метод определения выручки "по оплате" актуален вопрос определения момента получения выручки для целей налогообложения.

Комплексный анализ налогового и гражданского законодательства позволяет говорить, что моментом оплаты товаров для предприятий, определяющих выручку "по оплате", будет являться не только реальное поступление денежных средств за реализованные товары (работы, услуги) на его расчетный счет или в кассу, но и погашение дебиторский задолженности иными способами. Данное положение подтверждается и судебно-арбитражной практикой по данному вопросу, в частности, пунктом 14 Приложения к Информационному письму Президиума ВАС Российской Федерации от 14 ноября 1997 года №22 "Обзор судебной практики применения законодательства о налоге на прибыль". Иначе говоря, при использовании безденежных способов расчетов моментом определения выручки для целей налогообложения будет являться:

• при бартере (мене) - момент получения товаров по данному договору, который определяется моментов перехода права собственности на данный товар;
• при использовании в расчетах векселей - момент получения векселя третьего лица (не участника сделки) либо момент погашения векселя (в случае, если продавцу передан вексель покупателя);
• при осуществлении взаимозачета - момент подписания акта взаимозачета и, соответственно, погашения взаимной задолженности.

Исходя из вышесказанного, считаем, что выручка от реализации продукции (строительных работ, услуг) для целей налогообложения при проведении взаимозачетов должна определяться в момент подписания акта взаимозачета и, соответственно, погашения взаимной задолженности.

Пример.

В январе ООО "Ремстрой" (заказчик) заключило с ООО "Рем-сервис" (генподрядчик) договор на строительство складского помещения. Стоимость работ по договору - 240 000 рублей, в том числе НДС - 36 610 рублей.

Для выполнения части работ ООО "Рем-сервис" (генподрядчик) привлек еще одну организацию - ООО "Ремфасад" (субподрядчик). Стоимость субподрядных работ - 60 000 рублей, в том числе НДС - 9 153 рубля.

По договору ООО "Рем-сервис" (генподрядчик) оказывает ООО "Ремфасад" (субподрядчик) услуги генерального подрядчика (обеспечение сметной документацией, координация работ и так далее). За это ООО "Рем-сервис" (генподрядчик) удерживает 2 % из стоимости строительно-монтажных работ, выполненных субподрядчиком (включая НДС).

Расходы ООО "Рем-сервис" (генподрядчика) на строительство составили 90 000 рублей (амортизация основных средств, стоимость использованных материалов, заработная плата, отчисления на заработную плату), в том числе в январе - 50 000 рублей, в феврале - 40 000 рублей.

Работы, в том числе субподрядные, закончены в феврале, расчеты с заказчиком и субподрядчиком произведены также в феврале.

Генподрядчик определяет выручку в целях обложения НДС "по отгрузке".

В бухгалтерском учете у генподрядчика (ООО "Рем-сервис") будут сделаны следующие проводки:

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
Январь
20	02, 10, 70, 69, 25, 26	50 000
Февраль
20	02, 10, 70, 69, 25, 26	40 000	Отражены расходы на выполнение строительно-монтажных работ собственными силами
20	60	50 847	Отражена стоимость работ, выполненных субподрядчиком
19	60	9 153	Учтен НДС по субподрядным работам
62	90-1	240 000	Отражена выручка от строительства складского помещения
90-3	68	36 610	Начислен НДС к уплате в бюджет
51	62	240 000	Получена оплата от заказчика
62	90-1	1200	Отражена выручка от реализации услуг генподрядчика (60 000 рублей Х 2%)
90-3	68	183	Начислен НДС
90-2	20	140 847	Списаны расходы на строительство (50 000 рублей + 40 000 рублей + 50 847 рублей)
60	62	1200	Зачтены взаимные требования с субподрядчиком
60	51	58 800	Оплачены субподрядные работы за минусом стоимости генподрядных услуг
68	19	9 153	Принята к вычету сумма НДС по субподрядным работам

Окончание примера.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ). В целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 НК РФ в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.

Для строительных организаций выручкой являются все поступления, определенные на основании данных первичного и налогового учета.

Пунктом 16 ПБУ 2/94, утвержденного Приказом Минфина России от 20 декабря 1994 года №167 "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" ПБУ 2/94" (далее ПБУ 2/94), предусмотрено использование организациями-подрядчиками двух методов определения финансового результата в зависимости от принятых форм определения дохода:

• по отдельным выполненным работам (этапам);
• по объекту строительства в целом.

Если подрядчиком к выполнению работ были привлечены субподрядные организации, то объем выполненных ими работ включается в формы КС-2 и КС-3, пописанные подрядной организацией и заказчиком, не исключаются из выручки, подлежащей отражению в составе доходов, учитываемых для целей налогообложения у подрядной организации. Выполненные субподрядной организацией работы для подрядной организации являются расходами, признаются и учитываются в целях налогообложения налогом на прибыль в соответствии с главой 25 НК РФ.

Доходы, полученные налогоплательщиком в иностранной валюте, должны быть пересчитаны в рубли.

Под выручкой от реализации СМР понимаются объемы выполненных работ, оформленные сдачей заказчику (а для субподрядной организации - генподрядчику) в установленном порядке и отраженные в бухгалтерском учете в соответствии с принятым в учетной политике организации методом.

Стоимость объема СМР исчисляется в денежном выражении по сметной (договорной) стоимости. Сметная стоимость строительства объекта определяется на основании технической документации и сметы (статья 743 Гражданского кодекса Российской Федерации). После согласования с заказчиком и включения в договор строительного подряда (субподряда) сметная стоимость приобретает характер договорной стоимости (цены) строительства объекта, служащей основанием при расчетах между заказчиком и подрядчиком (субподрядчиком).

Устанавливается перечень строящихся строительных объектов согласно договорам подряда, их месторасположение, наличие закрепленных за ними ответственных работников организации (прорабов, начальников участков) и оформление их в качестве материально-ответственных лиц.

По договорам подряда устанавливается порядок сдачи-приемки выполненных СМР по каждому объекту и порядок расчетов за выполненные работы. В частности, сдача-приемка выполненных СМР и их оплата могут производиться ежемесячно по мере выполнения отдельных работ или по завершении строительства объекта в целом.

От указанных выше условий, закрепленных в качестве элементов учетной политики организации по определению выручки от реализации и формированию финансовых результатов, будет зависеть порядок исчисления НДС и налога на прибыль.

Выручка от реализации СМР по всем оформленным в установленном порядке справкам формы КС-3 должна отражаться в полном объеме.

В соответствии с действовавшим Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий строительно-монтажными организациями по кредиту счета 90 "Продажи" отражается стоимость законченных объектов строительства или отдельных работ, выполненных по договорам подряда и субподряда.

Исходя из специфики строительной деятельности по счету 90 "Продажи" отражается сметная (договорная) стоимость работ, выполненных по генеральному подряду, то есть выполненных собственными силами генподрядной организации и силами привлеченных субподрядных организаций.

ОБЪЕМ ВЫПОЛНЕННЫХ РАБОТ

В справках формы КС-3 указываются общая стоимость выполненных СМР, суммы удержании за отпущенные подрядчику материальные ценности и оказанные услуги, а также сумма к оплате. Эти суммы могут возникнуть у генподрядных организаций при расчетах с заказчиками в случаях, когда заказчики по условиям договоров подряда обеспечивают подрядчика строительными материалами и оказывают ему различные услуги, связанные со строительством объекта.

Аналогичная ситуация может возникнуть при расчетах генподрядчика с субподрядчиком, когда генподрядчик производит определенные расходы по обслуживанию субподрядчика, в частности, по приемке от него и сдаче заказчику выполненных СМР, осуществлению мероприятий по технике безопасности, благоустройству строительной площадки, и другие расходы, включаемые в договоры субподряда.

Следует верно отразить включение в объем выполненных СМР и в выручку от реализации общей стоимости СМР по справке, а не суммы к оплате за вычетом указанных выше удержании. В случае неполного отражения в справках формы КС-3 стоимости работ использованных материальных ресурсов и полученных услуг будет искажена себестоимость работ.

Следует также правильно отразить в учете подрядчика полученные материальные ценности и отнести по принадлежности полученные услуги. Это подтвердит правомерность принятия к зачету НДС.

Типовые проводки по реализации товаров и услуг мы рассматривали в . В этом материале подробнее остановимся на бухучете при экспорте товаров и продаже товаров в розницу.

Экспорт товаров: бухгалтерские записи

Учет экспорта в целом аналогичен бухгалтерскому учету продажи товаров в оптовой торговле на внутреннем рынке, когда договором предусмотрен особый порядок перехода права собственности.

Ведь выручка от продажи не признается до тех пор, пока право собственности не перейдет к покупателю (п. 12 ПБУ 9/99).

При экспорте момент отгрузки товаров и дата перехода права собственности, как правило, не совпадают, поэтому при отпуске экспортного товара со склада его учетная стоимость переносится со счета 41 «Товары» на счет 45 «Товары отгруженные» (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н). И лишь на дату, когда к покупателю право собственности на товар переходит, признается выручка и себестоимость продаж.

Приведем типичные бухгалтерские проводки при экспорте товаров:

Проводка по начислению НДС при экспорте товаров в общем случае не делается, ведь экспортные операции облагаются НДС по ставке 0% (пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ). Однако экспорт необходимо подтвердить в течение 180 календарных дней (п. 9 ст. 165 НК РФ). В противном случае НДС все же придется начислить.

Подробнее об НДС при экспорте товаров можно прочитать в .

Продажа товаров в розницу: бухгалтерские проводки

В целом бухгалтерские записи по продаже товаров в розничной торговле аналогичны бухучету в опте. При этом часто на выручку от продажи товаров проводка формируется по дебету счета не 62, а 50 «Касса», если оплата произведена наличными в кассу, или 57 «Переводы в пути», если для оплаты за товар использовалась банковская карта:

Бухгалтерский учет товаров в организации розничной торговли может вестись не по фактической себестоимости, а по продажным ценам (абз. 2 п. 13 ПБУ 5/01).

Как в этом случае отражать продажу товаров, покажем на условном примере.

Организация розничной торговли приобрела товар в количестве 100 шт. по цене 1 500 руб./шт., кроме того НДС 18%. Организация установила наценку на товар 40% (в т.ч. НДС). В отчетном периоде был реализован товар в количестве 50 шт. Расходы на продажу составили 7 000 руб.

Финансово-хозяйственная деятельность находит отражение в бухгалтерском балансе предприятия. Он представляет собой основную форму отчетности.

В балансе отражаются:

• Прибыль;
• Убыток;
• Финансовые вложения;
• Обязательства.

По структуре он подразделяется на актив и пассив. Финансовый результат: прибыль или убыток отражается на счете нераспределенная прибыль/непокрытый убыток. Таким образом, неверно считать, что убыток отражается в активе баланса. Рассмотрим понятия более подробно.

Законодательно установлено, что все организации обязаны публиковать баланс в открытом доступе. Таким образом, каждый контрагент, зарегистрированный на портале гос.услуг имеет возможность ознакомиться с финансовым состоянием предприятия. В том числе увидеть размер убытков в балансе..

Внимание!

Убыток в бухгалтерском балансе должен покрываться путем суммирования таких показателей, как прибыль прошлых лет, нераспределенная, средства находящиеся на резервном фонде и целевые взносы. Также это возможно за счет добавочного капитала.

Если при сложении таких строк урон не покрывается, следовательно, источников финансирования не достаточно. Таким образом, баланс убыточен. При положительной динамике деятельности предприятия, часть прибыли уходит в резерв. Она выступает, как «подушка безопасности» для будущих расходов. Счета: Дт84-Кт82.

Как отразить в балансе убытки

Убытки можно отразить в балансе на счете 99.

Основные счета:

• Сч.99 — «Прибыль и убытки»;
• Сч.88 – «Непокрытые убытки»;
• Сч.84 – «Нераспределенная прибыль»;
• Сч.75 – «Расчеты с учредителями»;
• Сч.82 – «Резервный капитал».;
• Сч.80 – «Уставной капитал».

Сальдо на сч.99 может отражаться как по кредиту, так и по дебету. Пока оно не проверено и не утверждено, фиксируется на сч.84 непокрытые убытки.

Итак, получается проводка: Дт99-Кт84. Если в балансе присутствует убыток, проводка выглядит следующим образом: Дт84-Кт99. В начале года, следующего за отчетным периодом, собственники распределяют доход. Цель реформации: выделить с бухгалтерского сч.84 суммы по целевому назначению.

Получается, следующая проводка: Дт84-Кт75

Итак, суммы расставлены в балансе, убытков получилось довольно много. На покрытие прибыли отчетного периода недостаточно. В таком случае прибегают к использованию зарезервированной прибыли.

Проводка: Дт82-Кт84

При распределении прибыли прошлых периодов на покрытие убытков: Дт84-Кт84

Многие заинтересованные собственники, могут покрыть ущерб предприятия из личных средств.

Проводка оформляется: Дт75-Кт84.

Внимание: пока организацией не будут покрыты убытки, собственникам не будут начисляться дивиденды.

Итак, выше мы рассмотрели вариант убыточного баланса. Но есть и другой исход, он может быть положительный. БП – это выгода, которую получило предприятие от всех видов предпринимательской деятельности за отчетный период и занесенная в фин.отчетность.

Совет: вы можете оценить фин.-хозяйственного состояния организации по размеру прибыли.

Параллельно с ним оценка производится по показателям чистой и валовой прибыли. Название БП произошло из суммирования показателей бух.учета и статей баланса.

Прибыль в бухгалтерской отчетности

Из названия, казалось бы, следовало выделение отдельной строки в балансе. На практике дело обстоит иначе. Сумма всей прибыли в бух.балансе отражается на стр.1370 нераспределенная. Такой показатель взаимосвязан с Отчетом о финансовых результатах со строками:

• Стр.1370 – «Нераспределенная прибыль/Непокрытый убыток предприятия»;
• Стр.2400 – «Чистая прибыль»;
• Стр.2430 — Изменение отложенных налоговых обязательств»;
• Стр.2410 — «Текущий налог на прибыль»;
• Стр.2450 — «Изменение отложенных налоговых активов»;
• Стр.2460 — «Прочее»;

При составлении годовой отчетности: Дт99-Кт84 или стр.2300 минус стр.2410 плюс/минус стр.2430 плюс/минус стр.2450 минус стр.2460

• Стр. 2300 (в отчете о финансовых результатах) – «Прибыль/убыток до налогообложения».

Также БП зафиксирована в Отчете о фин. результатах на стр.2300 – прибыль до налогообложения.

Как рассчитывается балансовая прибыль

БП следует рассчитывать по нижеприведенной формуле.

БП=ПВО+ПОД+ППР

• БП – балансовая прибыль;
• ПВО – прибыль/убыток от внереализ.операций;
• ПОД – прибыль/убыток от стандарт.видов деят-сти;
• ППР – прибыль/убыток от проч.реализации.

При положительной динамике итоговая сумма будет со знаком «+». Если сумма получилась отрицательна, значит баланс предприятия убыточен.

Анализ БП

Итак, балансовая прибыль рассчитана. Стоит понять, что дает этот показатель. Его используют для анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятия, пути дальнейшего развития и факторы, которые оказывают непосредственное влияние.

Совет: если по итогам отчетного периода ваш бухгалтерский баланс оказался убыточным, пересмотрите политику функционирования предприятия.

Выше были рассмотрены строки баланса, где отражается доход/убыток предприятия. Цель каждого управленца свести баланс к положительному результату на конец отчетного периода.

Мероприятия, для выхода предприятия из убытка и получение дополнительной прибыли:

• Повышение качества выпускаемой продукции;
• Увеличение объема выпускаемой продукции;
• Оборудование, которое не используется при производстве, должно быть продано или сдано в аренду;
• Оптимизация рабочего процесса и использования производственных ресурсов, что приведет к снижению себестоимости выпускаемых товаров;
• Увеличение рынков сбыта;
• Уменьшение производственных расходов;
• Путем увеличения мощностей оборудования, увеличение выпуска продукции.

Показатель «прибыль» для предприятия – самый главный фактор производства в условиях рыночной экономики. Цель каждого коммерческого предприятия получить выгоду и ежегодно ее увеличивать.

Основные пути увеличения прибыли:

• Уменьшение себестоимости единицы товара;
• Рост выручки, за счет увеличения объема выпускаемой продукции.

Подведем итоги. БП или убыток помогают определить, насколько эффективно была применена экономическая стратегия предприятия. Показатели, из которых складывается прибыль, позволяют оценить на что следует сделать упор в увеличении в будущем отчетном периоде. Основные пути увеличения прибыли это уменьшение себестоимости товара и увеличение производства.

Выручка (строка 2110)

В эту строку формы вписывают сумму выручки компании за отчетный период 2011 года (I квартал, полугодие или 9 месяцев). Здесь указывают доходы, полученные от продажи товаров, выполнения работ и оказания услуг. Выручку вписывают в нетто-оценке, то есть за вычетом НДС и акцизов. В ее состав не включают авансы, задатки и другие аналогичные платежи, полученные фирмой. Таким образом, по данной строке указывают кредитовый оборот по счету 90 "Продажи" (субсчет 1 "Выручка") за вычетом дебетового оборота по счету 90 (субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость") и 4 "Акцизы" (если компания является их плательщиком).

По тем или иным видам деятельности доходы могут быть отражены как в составе выручки, так и прочих доходов. Те доходы, которые компания получает систематически и которые связаны с ее обычной деятельностью, отражают по строке 2110 "Выручка" новой унифицированной формы Отчета. В противном случае их вписывают в строки 2320 "Проценты к получению", 2310 "Доходы от участия в других организациях" или 2340 "Прочие доходы".

Доходами, указываемыми в строке 2110 "Выручка", могут считаться, в частности, поступления от:

Сдачи имущества в аренду или прокат;

Предоставления исключительных и неисключительных прав на патенты, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности;

Участия в уставных капиталах других организаций;

Продажи акций, облигаций, векселей и других ценных бумаг.

Определить, какой именно вид деятельности является основным, можно исходя из критериев существенности и систематичности. Каждая компания устанавливает их для себя самостоятельно. Например, в бухгалтерской учетной политике она может предусмотреть, что все доходы, доля которых в общем объеме поступлений составляет более 5 процентов, считают существенными. А систематическими - те из них, которые получены 2 раза и более в течение отчетного года. Соответственно, их и указывают в составе доходов по основной деятельности.

Отметим, что если поступления по тому или иному виду деятельности составляют 5 процентов и более в общем объеме доходов, то выручку по нему можно расшифровать.

Детализацию выручки по ее видам (например от продажи готовой продукции, покупных товаров, выполнения работ, оказания услуг и т.д.) приводят в строках 21101 и 21102 расшифровки показателей Отчета (при использовании унифицированной формы).

Есть операции, доходы от которых не будут основными при любой систематичности их получения и любой доле в общей сумме выручки. К ним относят, например, поступления от продажи прочего имущества компании (основных средств, нематериальных активов, материалов). Доходы от подобных операций отражают в составе прочих по строке 2340 унифицированной формы отчета.

Признание и методы отражения выручки

Условия, при которых выручку отражают в бухгалтерском учете, перечислены в Положении по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99)*(285). Так, ее начисляют, если:

Компания имеет право на получение выручки, подтвержденное договором или другим документом;

Сумма выручки может быть определена;

Есть уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод компании (то есть фирма получила или получит какой-либо актив);

Право собственности (владения, пользования и распоряжения) на отгруженную продукцию перешло от компании к покупателю или работа принята заказчиком, а услуга оказана;

Расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если хотя бы одно из этих условий не выполнено, выручку в учете не отражают. Например, компания получила аванс в счет предстоящей отгрузки товаров. В данном случае право собственности на товары к покупателю не перешло. Следовательно, одно из необходимых условий не выполнено, и поэтому в учете фирмы отражают не выручку, а кредиторскую задолженность перед покупателем (в части полученного аванса).

Из этого правила есть исключения. Так, по части доходов от предоставления во временное пользование (владение) активов, прав на патенты, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности, а также в отношении участия в уставных капиталах сторонних организаций достаточно соблюдения первых 3 условий*(286).

Договор на выполнение работ или оказание услуг может предусматривать их поэтапную сдачу (по мере готовности). В этой ситуации компания вправе отразить выручку, приходящуюся на каждый этап, принятый заказчиком*(287).

Выручку отражают в бухгалтерском учете по методу начисления. Это означает, что ее признают после отгрузки товаров покупателю или приемки результатов выполненных работ (услуг) заказчиком. Оплачены товары, работы, услуги или нет, не важно. Малым предприятиям разрешено отражать выручку кассовым методом, то есть после фактического поступления средств от покупателя (заказчика). Это предусмотрено, в частности, пунктом 20 Типовых рекомендаций по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства*(288). Аналогичная норма закреплена в пункте 12 Положения по бухучету "Доходы организации" (ПБУ 9/99).

Общий порядок учета выручки

При методе начисления сумма выручки равна размеру поступлений от покупателя (заказчика) и его дебиторской задолженности. Она должна соответствовать договорной цене реализуемых товаров, работ или услуг*(289). Если поступления покрывают лишь часть выручки, то ее определяют как сумму поступления и дебиторской задолженности.

Компания реализует партию готовой продукции. Ее продажная стоимость, установленная договором поставки, составляет 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.). Себестоимость готовой продукции - 450 000 руб. В оплату продукции покупатель перечислил 320 000 руб.

При отгрузке готовой продукции покупателю и отражении поступивших от него средств делают записи:

Дебет 62 Кредит 90-1

590 000 руб. - отражена выручка от продаж;

Дебет 90-2 Кредит 43

450 000 руб. - списана себестоимость готовой продукции;

Дебет 90-3 Кредит 68

90 000 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет;

Дебет 90-9 Кредит 99

50 000 руб. (590 000 - 450 000 - 90 000) - отражен финансовый результат от продажи готовой продукции;

Дебет 51 Кредит 62

320 000 руб. - поступили деньги от покупателя.

На конец отчетного периода по строке 2110 "Выручка" новой унифицированной формы Отчета будет отражена выручка, равная продажной стоимости готовой продукции без НДС, в размере 500 000 руб.

Если цена реализуемых товаров, работ или услуг не установлена договором и не может быть определена из его условий, то сумму выручки исчисляют исходя из тех цен, по которым компания определяет доходы в отношении аналогичных товаров, работ или услуг в схожих обстоятельствах (то есть с учетом количества проданных товаров, условий поставки, сроков выполнения работ или оказания услуг и т.д.)*(290).

Компания оказывает услуги. Их стоимость в договоре не определена и не может быть установлена исходя из его условий. Обычно аналогичные услуги при таких же условиях фирма оказывает за 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Расходы по оказанию услуги составили 34 000 руб.

При приемке услуг покупателем в учете компании делают записи:

Дебет 62 Кредит 90-1

118 000 руб. - отражена выручка от продаж;

Дебет 90-2 Кредит 20 (26)

34 000 руб. - списана себестоимость оказанных услуг;

Дебет 90-3 Кредит 68

18 000 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет;

Дебет 90-9 Кредит 99

66 000 руб. (118 000 - 34 000 - 18 000) - отражен финансовый результат от продажи товаров.

На конец отчетного периода по строке 2110 "Выручка" новой унифицированной формы Отчета будет отражена выручка от оказания услуг в сумме 100 000 руб. (без НДС).

Учет выручки...

В некоторых ситуациях выручку отражают в бухгалтерском учете и отчетности в особом порядке. Например при проведении товарообменных сделок, предоставлении покупателям коммерческого кредита, скидок или бонусов, при возврате товаров покупателям, при отгрузке товаров, работ или услуг, стоимость которых выражена в условных денежных единицах или иностранной валюте, и т.д. Остановимся на этих случаях подробнее.

При совершении товарообменных (бартерных) сделок

При отражении выручки по подобным операциям возможны 2 варианта. Первый - выручка равна стоимости тех ценностей, которые компания получила в обмен. Ее определяют исходя из цен, по которым компания их покупает в "сравнимых обстоятельствах" (то есть в таком же количестве, такого же качества, с теми же условиями поставки).

Торговая фирма регулярно покупает микроволновые печи по стоимости 10 000 руб./шт.

В рамках товарообменной сделки было приобретено 50 шт. такого же имущества. В этой ситуации бухгалтер фирмы должен отразить выручку в сумме:

10 000 руб./шт. х 50 шт. = 500 000 руб.

При заполнении отчета выручку, отражаемую в строке 2110 "Выручка" новой унифицированной формы Отчета, уменьшают на сумму налога на добавленную стоимость.

Второй вариант используют, если ранее подобных ценностей фирма не приобретала. Тогда выручка будет равна стоимости ценностей, не полученных, а переданных в обмен. Ее определяют исходя из той цены, по которой компания их продает в сравнимых обстоятельствах.

Вернемся к предыдущему примеру. Предположим, что партия микроволновых печей обменивается на 60 мониторов для ЭВМ. При этом ранее компания микроволновые печи не приобретала. Обычно мониторы фирма продает по цене 9 200 руб./шт.

В этом случае сумма выручки составит:

9 200 руб./шт. х 60 шт. = 552 000 руб.

При отражении выручки по строке 2110 "Выручка" новой унифицированной формы Отчета ее также уменьшают на сумму НДС.

А как поступить, если ранее обмениваемые ценности фирма не приобретала и не продавала? Ответа на этот вопрос в ПБУ 9/99 нет. Поэтому бухгалтеру придется решать эту проблему самому. На наш взгляд, нужно основываться на тех же принципах, о которых мы рассказали. При этом за основу взять рыночные цены полученных ценностей, а при их отсутствии - проданных.

При предоставлении покупателю коммерческого кредита

Компания может предоставить покупателю коммерческий кредит (то есть отсрочку платежа). В этом случае помимо стоимости товара он должен перечислить фирме проценты за отсрочку в его оплате. Обычно их начисляют за каждый день отсрочки платежа. Размер ставки и порядок начисления процентов устанавливают договором.

Сумму данных процентов фирма должна учесть в составе выручки от продаж*(291). В аналогичном порядке отражают и проценты или дисконт по товарным векселям. При этом такие поступления облагают НДС. Конечно, при условии, что стоимость товаров, отгруженных покупателю, облагается этим налогом. С процентов по коммерческому кредиту НДС начисляют по расчетной ставке (10/110 или 18/118) в момент их поступления. При этом Налоговым кодексом установлены особые правила начисления этого налога с процентов по товарным векселям. Так, налог начисляют с той их суммы, которая превышает ставку рефинансирования банка России. Оставшаяся сумма процентов НДС не облагается.

Отметим, что такие же правила действуют и в отношении процентов по товарному кредиту. При этом его очень часто путают с коммерческим кредитом. Однако между ними есть значительная разница. В рамках товарного кредита одна сторона (заимодавец) передает другой стороне (заемщику) те или иные ценности (например те же товары). Заемщик через какое-то время обязан их вернуть и заплатить проценты. В отличие от товарного, коммерческий кредит - это отсрочка платежа за поставленные товары. Если проценты по коммерческому кредиту облагают НДС в полной сумме, то по товарному - только в той их части, которая превышает ставку рефинансирования.

Торговая компания продала товары стоимостью 1 180 000 руб. (в том числе НДС - 180 000 руб.). Товар облагается НДС по ставке 18%. Покупатель оплачивает товары спустя 60 дн. после их отгрузки продавцом. За каждый день отсрочки по оплате товаров он должен заплатить проценты из расчета 20% годовых. Проценты начисляются исходя из полной стоимости товаров с учетом НДС. Предположим, что ставка рефинансирования Банка России составляет 7% годовых (цифра условная). Отгрузка и оплата товаров произошли в одном отчетном периоде.

Сумма процентов, полученных от покупателя, составила:

1 180 000 руб. х 20% : 365 дн. х 60 дн. = 38 795 руб.

Ситуация 1

Покупатель получил отсрочку по оплате товаров в рамках договора поставки (коммерческий кредит). В данном случае проценты за отсрочку нужно облагать НДС только в полной сумме (38 795 руб.). Указанные операции бухгалтер отразил проводками:

Дебет 62 Кредит 90-1

Дебет 90-3 Кредит 68

Дебет 62 Кредит 90-1

38 795 руб. - доначислена выручка на сумму процентов по коммерческому кредиту;

Дебет 51 Кредит 62

Дебет 90-3 Кредит 68

5918 руб. (38 795 руб. х 18/118) - начислен НДС с процентов по коммерческому кредиту.

1 180 000 + 38 795 - 180 000 - 5918 = 1 032 877 руб.

Ситуация 2

Покупатель выдал продавцу собственный (товарный) вексель. В данном случае проценты за отсрочку нужно облагать налогом только в той части, которая превышает ставку рефинансирования (7%). Сумма процентов, рассчитанная исходя из этой ставки, составит:

1 180 000 руб. х 7% : 365 дн. х 60 дн. = 13 578 руб.

Сумма превышения, облагаемая НДС, составит:

38 795 - 13 578 = 25 217 руб.

Указанные операции бухгалтер отразил проводками:

Дебет 62 Кредит 90-1

1 180 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68

180 000 руб. - начислен НДС со стоимости отгруженного товара;

Дебет 62 Кредит 90-1

38 795 руб. - доначислена выручка на сумму процентов по векселю;

Дебет 51 Кредит 62

1 218 795 руб. (1 180 000 + 38 795) - поступили деньги от покупателя;

Дебет 90-3 Кредит 68

3847 руб. (25 217 руб. х 18/118) - начислен НДС с процентов по векселю.

В строке 2110 "Выручка" новой унифицированной формы Отчета нужно указать выручку за вычетом НДС в сумме:

1 180 000 + 38 795 - 180 000 - 3847 = 1 034 948 руб.

Данный порядок расчета и отражения в учете процентов применим при условии, что на момент отгрузки товаров продавец может достоверно определить их сумму. В ряде случаев это сделать невозможно. Например, если проценты по кредиту начисляются за каждый день отсрочки платежа и срок, в течение которого покупатель расплатится с продавцом, заранее не известен. Следовательно, до момента оплаты товаров продавец не сможет рассчитать сумму процентов, причитающихся к получению. При этом по правилам бухгалтерского учета выручку отражают в учете только при условии, что ее сумма может быть определена*(292).

В данной ситуации бухгалтер может поступить так:

Отразить выручку на день отгрузки товаров без учета суммы процентов по коммерческому кредиту;

Доначислять сумму выручки по итогам каждого месяца, по окончании которого товар оплачен не был, исходя из суммы процентов, которые причитаются к получению;

После поступления выручки произвести ее окончательный расчет.

Подробнее о порядке отражения выручки в данной ситуации читайте в разделе "Дебиторская задолженность" (строка 1230).

При получении выручки в инвалюте или условных денежных единицах

Стоимость товаров (работ, услуг), которые продает компания, может быть установлена или выражена в условных денежных единицах или иностранной валюте (например долларах США или евро). В этой ситуации выручку рассчитывают по тому курсу валюты, который действует на день перехода права собственности (приемки результатов работ, услуг) на отгруженные товары (работы, услуги) от продавца к покупателю. Это предусмотрено пунктом 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006)*(293).

Как правило, курсы иностранных валют, действующие на день отгрузки ценностей (выполнения работ, оказания услуг) и на дату их оплаты, различаются. Поэтому в бухгалтерском учете компании возникнут курсовые разницы. Их отражают исходя из наиболее ранней даты*(294):

На день погашения задолженности;

На день составления бухгалтерской отчетности.

На возникшие курсовые разницы уменьшают (отрицательные) или увеличивают (положительные) дебиторскую задолженность покупателя. На размер выручки, отражаемой по строке "Выручка" отчета, они не влияют. Сумму курсовых разниц включают в состав прочих доходов или расходов и отражают по счету 91 "Прочие доходы и расходы" (субсчет 1 "Прочие доходы" или 2 "Прочие расходы").

Компания отгрузила товар покупателю. Согласно договору его стоимость выражена в долларах США и составляет 118 000 USD (в том числе НДС - 18 000 USD). Себестоимость товара - 2 000 000 руб. Товар отгружен и оплачен в одном отчетном периоде.

Ситуация 1

На дату отгрузки товаров - 29 руб./USD;

На дату оплаты товара - 30 руб./USD.

Дебет 62 Кредит 90-1

3 422 000 руб. (118 000 USD х 29 руб./USD) - отражена выручка от продаж;

Дебет 90-2 Кредит 41

Дебет 90-3 Кредит 68

522 000 руб. (18 000 USD х 29 руб./USD) - начислен НДС с выручки от продаж;

Дебет 90-9 Кредит 99

900 000 руб. (3 422 000 - 2 000 000 - 522 000) - отражен финансовый результат от продаж;

Дебет 51 Кредит 62

3 540 000 руб. (118 000 USD х 30 руб./USD) - поступили средства от покупателя;

Дебет 62 Кредит 91-1

118 000 руб. (118 000 USD х (30 руб./USD - 29 руб./USD)) - отражена положительная суммовая разница;

Дебет 91-2 Кредит 68

18 000 руб. (118 000 руб. х 18/118) - доначислен НДС с положительной суммовой разницы.

3 422 000 - 522 000 = 2 900 000 руб.

Ситуация 2

На дату отгрузки товаров - 30 руб./USD;

На дату оплаты товаров - 29 руб./USD.

При отгрузке товаров и поступлении денежных средств от покупателя в учете компании сделаны записи:

Дебет 62 Кредит 90-1

3 540 000 руб. (118 000 USD х 30 руб./USD) - отражена выручка от продаж;

Дебет 90-2 Кредит 41

2 000 000 руб. - списана себестоимость отгруженных товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68

540 000 руб. (18 000 USD х 30 руб./USD) - начислен НДС с выручки от продаж;

Дебет 90-9 Кредит 99

1 000 000 руб. (3 540 000 - 540 000 - 2 000 000) - отражен финансовый результат от продаж;

Дебет 51 Кредит 62

3 422 000 руб. (118 000 USD х 29 руб./USD) - поступили средства от покупателя;

Дебет 91-2 Кредит 62

118 000 руб. (118 000 USD х (30 руб./USD - 29 руб./USD)) - отражена отрицательная суммовая разница.

Сумма выручки, отражаемая в строке 2110 "Выручка" новой унифицированной формы Отчета (без НДС), составит:

3 540 000 - 540 000 = 3 000 000 руб.

При особом порядке перехода права собственности

Договором поставки может быть установлен особый порядок перехода права собственности на товары, отгруженные покупателям. Например после выполнения тех или иных условий (доставки товаров в определенный пункт, оплаты ценностей покупателем и т.д.). В такой ситуации выручку от продаж отражают в бухгалтерском учете только после выполнения продавцом или покупателем всех условий договора. До этого момента стоимость товаров с учета продавца не списывают. Они продолжают числиться на счете 41 "Товары" (например, если договором предусмотрена доставка ценностей до определенного пункта) или 45 "Товары отгруженные" (например, если договором предусмотрено, что право собственности на ценности переходит к покупателю после их оплаты). Стоимость такого имущества учитывают в строке 1210 "Запасы" новой унифицированной формы бухгалтерского баланса.

Компания отгружает товары по договору поставки, которым предусмотрено, что право собственности на них покупатель получает только после полной оплаты ценностей. Себестоимость отгруженных товаров составляет 300 000 руб. Их продажная цена - 472 000 руб. (в том числе НДС - 72 000 руб.).

Фирма отгрузила товары в I кв., а оплата за них поступила во II кв.

После отгрузки товаров покупателю в учете компании делают записи:

Дебет 45 Кредит 41

300 000 руб. - списана себестоимость товаров, переданных покупателю;

Дебет 76 Кредит 68

72 000 руб. - начислен НДС со стоимости отгруженных товаров.

На конец I кв. выручку от продажи товаров не отражают. Их стоимость в размере 300 000 руб. вписывают в строку 1210 "Запасы" бухгалтерского баланса.

После поступления оплаты от покупателя бухгалтер сделает записи:

Дебет 51 Кредит 62

472 000 руб. - поступили денежные средства от покупателя;

Дебет 62 Кредит 90-1

472 000 руб. - отражена выручка от реализации товаров;

Дебет 90-2 Кредит 45

300 000 руб. - списана фактическая себестоимость товаров;

Дебет 90-3 Кредит 76

72 000 руб. - списан НДС, ранее начисленный при отгрузке товаров;

Дебет 90-9 Кредит 99

100 000 руб. (472 000 - 300 000 - 72 000) - отражен финансовый результат от реализации товаров.

По результатам полугодия бухгалтер компании должен отразить по строке 2110 "Выручка" новой унифицированной формы Отчета выручку от продажи товаров (без НДС) в сумме:

472 000 - 72 000 = 400 000 руб.

При продаже товаров в рамках посреднического договора

Компания может продавать свои товары через посредника. Например по договорам комиссии, поручения или агентскому договору. В этой ситуации выручку от продажи ценностей отражают в учете только после того, как товары будут отгружены посредником в адрес конечного покупателя. О дате такой отгрузки посредник должен сообщить компании (например, отразив эту информацию в отчете или передав ему копии отгрузочных документов). При этом в сумму выручки включают ту стоимость товаров, по которой он был реализован посредником конечному покупателю. Сумму его вознаграждения включают в состав расходов компании. Выручку от продаж она не уменьшает даже при условии, что посредник удерживает вознаграждение из денежных средств, полученных от покупателя и причитающихся компании.

При передаче товаров посреднику НДС с их продажной стоимости к уплате в бюджет не начисляют. Такая операция не считается отгрузкой товаров. Налог нужно начислить на дату первого по времени составления первичного документа, оформленного на конечного покупателя*(295).

Компания продает товары через посредника по договору комиссии. Себестоимость товаров составила 560 000 руб. По договору посредник должен продать товары за 1 180 000 руб. (в том числе НДС - 180 000 руб.). Сумма его вознаграждения составляет 10% от продажной стоимости готовой продукции - 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.).

При передаче товаров посреднику нужно сделать запись:

Дебет 45 Кредит 41

560 000 руб. - отражена стоимость товаров, переданных на реализацию посреднику.

Если на конец отчетного периода товары не будут отгружены конечному покупателю, их стоимость в размере 560 000 руб. отражают по строке "Товары отгруженные" бухгалтерского баланса. Выручку от продажи ценностей в отчете не указывают.

После получения от посредника уведомления о дальнейшей отгрузке товаров в учете компании делают записи:

Дебет 19 Кредит 76

18 000 руб. - учтен НДС по вознаграждению посредника;

Дебет 44 Кредит 76

100 000 руб. (118 000 - 18 000) - учтено вознаграждение посредника;

Дебет 68 Кредит 19

18 000 руб. - принят к вычету НДС по вознаграждению посредника;

Дебет 62 Кредит 90-1

1 180 000 руб. - отражена выручка от реализации товаров, отгруженных конечному покупателю;

Дебет 90-2 Кредит 45

560 000 руб. - списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 90-2 Кредит 44

100 000 руб. - списана сумма вознаграждения посредника;

Дебет 90-3 Кредит 68

180 000 руб. - начислен НДС со стоимости реализованных товаров;

Дебет 90-9 Кредит 99

340 000 руб. (1 180 000 - 560 000 - 100 000 - 180 000) - отражен финансовый результат.

После этой операции бухгалтер компании должен отразить по строке 2110 "Выручка" новой унифицированной формы Отчета выручку от продажи товаров (без НДС) в сумме:

1 180 000 - 180 000 = 1 000 000 руб.

При предоставлении скидок покупателю

Размер выручки, получаемой компанией, определяют с учетом всех скидок, предоставленных покупателям согласно договору*(296). Применяемые на практике скидки с точки зрения различия в учете условно можно разделить на 2 группы. Первые предоставляют путем пересмотра в договоре цены сделки в сторону уменьшения. Вторые - путем выплаты премии, отгрузки товара или списания задолженности. При этом цена договора не изменяется. Условия и способы предоставления скидок каждая фирма разрабатывает для себя сама и фиксирует это в маркетинговой политике или положении о скидках. Эти же документы определяют и их размер.

При всем разнообразии способов предоставления скидок с точки зрения их учета можно выделить 2 самых распространенных типа:

В виде изменения цены единицы товара;

Без изменения такой цены - скидка на общую сумму сделки (в форме бонуса, премии, вознаграждения, отгрузки дополнительной партии товара и пр.).

К какой группе следует отнести ту или иную скидку, зависит от формулировки договора. Главное их различие в том, что в первом случае продавец уменьшает выручку от реализации, а покупатель снижает расходы на приобретение товара. Во втором - продавец несет расходы, а покупатель получает доход. На выручку от продаж второй тип скидок не влияет. У продавца есть множество поводов, чтобы снизить стоимость единицы продукции: в связи с каким-нибудь праздником, выводом на рынок нового продукта, ухудшением качества продукции или при приобретении покупателем товаров определенного ассортимента. Сезонные и предпраздничные скидки снижают стоимость единицы товара еще до того, как произойдет реализация продукции. Уже откорректированную цену указывают во всех документах (товарных накладных, счетах-фактурах и т.д.). Исходя из этой сниженной цены, покупатель оплачивает покупки. В таком случае ни у кого из контрагентов никаких трудностей не возникает, поскольку цена со скидкой фактически становится договорной ценой товара.

Если же предоставление скидки на цену единицы товара зависит, например, от того, превысят или нет объемы закупок определенную сумму, то тут возможны 2 варианта развития событий:

Поставщик подводит итоги и снижает стоимость цены единицы товара до того, как завершился отчетный период или отчетный месяц;

Покупатель получает скидку уже в следующем отчетном периоде (или месяце) по отношению к ранее проведенным закупкам.

В первом случае поставщику скорее всего не придется корректировать с учетом скидки отгрузочные документы, а также записи в книге продаж, а покупателю - в книге покупок. Также не придется и менять сумму выручки, которая отражена в учете. Она будет приведена уже с учетом скидки.

Во втором случае исправляют накладные, счета-фактуры и вносят записи об изменениях в дополнительные листы книг покупок и продаж. Возможно также, что компании придется подавать "уточненки" по налогу на прибыль и НДС. При этом у поставщика уменьшаются сумма НДС к начислению и величина прибыли. Кроме того, потребуются дополнительные (сторнировочные) записи в бухгалтерском учете по уменьшению суммы выручки, начисленного с нее НДС и корректировке финансового результата.

И в том и в другом случае сумма выручки, отраженная в бухгалтерском учете, должна соответствовать продажной цене с учетом скидки. Именно эта сумма поступит на расчетный счет или в кассу фирмы. Ее и нужно указать по строке 2110 "Выручка" новой унифицированной формы Отчета.

Компания продает телевизоры стоимостью 11 800 руб./шт. (в том числе НДС - 1800 руб.). Себестоимость товаров - 7000 руб. Согласно маркетинговой политике фирмы и условиям договоров купли-продажи при приобретении телевизоров в количестве, превышающем 100 шт. в течение квартала, покупателю предоставляется скидка в виде снижения цены товаров на 10%.

Ситуация 1

Покупатель единовременно приобрел 120 телевизоров. В результате сумма скидки, которая была ему предоставлена по каждой единице товаров, составит:

Бухгалтер фирмы должен сделать записи:

Дебет 62 Кредит 90-1

1 274 400 руб. ((11 800 руб. - 1180 руб.) х 120 шт.) - отражена выручка от продажи товаров (с учетом предоставленной скидки);

Дебет 90-2 Кредит 41

840 000 руб. (7000 руб. х 120 шт.) - списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68

194 400 руб. (1 274 400 х 18/118) - начислен НДС;

Дебет 90-9 Кредит 99

240 000 руб. (1 274 400 - 840 000 - 194 400) - отражен финансовый результат.

В данном случае по строке 2110 "Выручка" отчета о прибылях и убытках будет отражена сумма выручки в размере:

1 274 400 - 194 400 = 1 080 000 руб.

Ситуация 2

Покупатель каждый месяц квартала приобретал телевизоры в количестве 50 шт.

Операции по продаже товаров бухгалтер должен отразить записями:

В первом месяце квартала:

Дебет 62 Кредит 90-1

Дебет 90-2 Кредит 41

Дебет 90-3 Кредит 68

Дебет 90-9 Кредит 99

150 000 руб. (590 000 - 350 000 - 90 000) - отражен финансовый результат;

Во втором месяце квартала:

Дебет 62 Кредит 90-1

590 000 руб. (11 800 руб. х 50 шт.) - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 90-2 Кредит 41

350 000 руб. (7000 руб. х 50 шт.) - списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68

90 000 руб. (590 000 руб. х 18/118) - начислен НДС;

Дебет 90-9 Кредит 99

150 000 руб. (590 000 - 350 000 - 90 000) - отражен финансовый результат.

В третьем месяце квартала покупатель получил право на скидку. Поэтому бухгалтеру следует отразить реализацию очередной партии товаров с учетом 10-процентной скидки, а также скорректировать выручку и финансовый результат по ранее отгруженным товарам.

В результате сумма скидки, которая была предоставлена покупателю по каждой единице товаров, составит:

11 800 руб./шт. х 10% = 1180 руб.

Операции по отгрузке товаров в третьем месяце будут отражены записями:

Дебет 62 Кредит 90-1

531 000 руб. ((11 800 руб. - 1180 руб.) х 50 шт.) - отражена выручка от продажи товаров;